A döntés szövege:
Az Alkotmánybíróság tanácsa alkotmányjogi panasz tárgyában meghozta a következő
v é g z é s t:
Az Alkotmánybíróság a Kúria felülvizsgálati eljárásban hozott Kfv.V.35.558/2011/7. számú ítélete alaptörvény-ellenességének megállapítására és megsemmisítésére irányuló alkotmányjogi panaszt visszautasítja.
I n d o k o l á s
[1] Az indítványozó a Kúria Kfv.V.35.558/2011/7. számú felülvizsgálati ítéletével szemben terjesztett elő alkotmányjogi panaszt. Az Alaptörvény 24. cikk (2) bekezdés d) pontja és az Alkotmánybíróságról szóló 2011. évi CLI. törvény (a továbbiakban: Abtv.) 27. §-a alapján kérte a Kúria felülvizsgálati ítélete alaptörvény-ellenességének a megállapítását, és megsemmisítését. Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal illetékes regionális igazgatósága, mint elsőfokú adóhatóság – megismételt eljárást követően – határozatában adóbecslés alkalmazásával 3 294 939 forint adóhiányt állapított meg személyi jövedelemadó adónemben a panaszos terhére. A panaszos fellebbezése alapján a másodfokú adóhatóság a jogerős határozatával 2 704 488 forintra csökkentette a panaszos terhére megállapított adóhiány összegét. (A másodfokú adóhatóság a csökkentett összegű adóhiány mellett 1 352 244 forint adóbírságot, és 1 171 264 forint késedelmi pótlékot is megállapított a panaszos terhére.) A panaszos kérte a másodfokú adóhatóság jogerős határozatának a felülvizsgálatát a bíróságtól a felperes (panaszos) keresetét a bíróság ítéletével elutasította. A panaszos ezt követően felülvizsgálati kérelmet terjesztett elő a Kúriánál a jogerős ítélettel szemben. A Kúria Kfv.V.35.558/2011/7. számú ítéletével a jogerős ítéletet hatályában fenntartotta. A panaszos a becslési eljárás vele szemben való alkalmazását és az ennek eredményeként megállapított adóhátralék összegét mind az adóhatóságok, mind a bíróság eljárása során vitatta. A panaszos alkotmányjogi panaszát arra alapította, hogy szerinte az eljáró bíróságok nem vizsgálták felül a másodfokú adóhatóság jogerős határozatában foglalt jogértelmezést; a Kúria helyben hagyta az adóhatóságok alaptörvény-ellenes jogértelmezését.
[2] Az elsőfokú adóhatóság által – a megismételt eljárás során – megállapított tényállás szerint a panaszos több alkalommal különböző időpontokban nyújtott tagi kölcsönt annak a gazdasági társaságnak, amelynek a tagja. Az adós gazdasági társaság – likviditási helyzetéhez igazodóan – eltérő időpontokban fizette vissza a panaszosnak a tagi kölcsönöket. Az elsőfokú adóhatóság által vizsgált időszakban 2004-ben 13 500 000 forint, míg 2005-ben 14 600 000 forint tagi kölcsönt nyújtott a panaszos a társaságnak. Figyelemmel arra, hogy a társaság a panaszos által különböző időpontokban nyújtott tagi kölcsönök egy részét visszafizette a panaszosnak, 2008 decemberében 21 310 000 forint vissza nem fizetett tagi kölcsönt mutatott az egyenleg. A 2009. február 17-i taggyűlésen a társaság tagjai úgy határoztak, hogy a 2008. évben elengedett tagi kölcsönök összegét az egyes adó- és járuléktörvények módosításáról szóló 2008. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Eptm tv.) 257. § (1) bekezdése szerinti „adóamnesztia szabály” alkalmazásával osztalékként fizetik ki a tagoknak. A panaszos a taggyűlés határozata alapján 5 000 000 forint tagi kölcsön visszafizetéséről mondott le, az osztalékként felvett jövedelem közterheit megfizette. A panaszos az elengedett tagi kölcsönnel érintett vagyona egészét adózott vagyonnak tekintette, és azzal a továbbiakban ekként is rendelkezett. A panaszos álláspontja szerint az Eptm tv. 257. § (19) bekezdésének g) pontja helyes értelmezése alapján a magánszemélynek az elengedett tagi kölcsön összegével azonos vagyona tekintetében nem vélelmezhető vagyongyarapodás. Az elsőfokú adóhatóság a lefolytatott revízió során a panaszos esetében időrendi sorrendbe rendezte a 2002–2008 közötti időszak tagi kölcsön befizetéseit, és ez alapján arra a következtetésre jutott, hogy egyrészt a nagyobb összegű tagi kölcsön elengedések több korábbi tagi kölcsön befizetést feltételeznek, másrészt a tagi kölcsön elengedések valószínűsíthetően a legkorábbi tagi kölcsön befizetéseket ellentételezik. Ezek a következtetések a panaszos esetében azt eredményezték, hogy a fent említett tagi kölcsön elengedést 2005. november 30-án vette figyelembe 2 190 000 forint összegben az elsőfokú adóhatóság. A panaszos az adóhatósági határozatokban foglalt „jogértelmezést” azért kifogásolta, mert az az Eptm tv. 257. § (19) bekezdésében szereplő „azonos vagyona tekintetében” törvényi szövegrészt magára a tagi kölcsönre vonatkoztatva értelmezte. A panaszos szerint ez az ő esetében azt eredményezte, hogy az elengedett tagi kölcsönt a kölcsönnyújtás időpontjában, mint adózott jövedelmet írta jóvá az elsőfokú adóhatóság a becslési eljárás során elkészített forrástáblában úgy, hogy az annak forrását képező jövedelmeknél nem vette figyelembe a korábbi időszakokban tagi kölcsönként nyújtott jövedelmeket. Ennek következtében a panaszos az elengedett tagi kölcsön után egyrészt osztalékadót fizetett, másrészt az elengedett tagi kölcsön forrásának a megállapítása során a becslési eljárás alkalmazása és az ennek eredményeként megállapított forráshiány következtében a jogerős adóhatósági határozatban megállapított adóhiány miatt másodszor is adófizetési kötelezettséget teljesített. A panaszos szerint a bírósági eljárások, és az alkotmányjogi panasszal támadott felülvizsgálati ítélet nem orvosolták a panaszos jogsérelmét, mert elfogadták az adóhatóságok azon jogértelmezését, amely szerint az Eptm tv. 257. § (19) bekezdésében foglalt „azonos vagyona tekintetében” törvényi rendelkezés csak a tagi hitel összegére nézve értelmezhető. A panaszos a támadott felülvizsgálati ítéletet azért tekintette alaptörvény-ellenesnek, mert az szerinte törvényellenes jogértelmezést tartalmaz, helytelenül értelmezi az Eptm tv. 257. § (19) bekezdés g) pontját. A törvényellenes jogértelmezés a panaszos szerint egyben alaptörvény-ellenes is, sérti az Alaptörvény XIII. cikkét, XV. cikkét, XXX. cikkét valamint 28. cikkét. A panaszos szerint a Kúria felülvizsgálati ítéletéből következő pervesztesség sérti az Alaptörvény XIII. cikkében foglalt tulajdonhoz való jogot. Álláspontja szerint a vizsgált esetben az Alaptörvény XXX. cikkében foglalt teherbíró képességhez és a gazdaságban való részvételhez igazodó közteherviselés elve is sérül, és ezen keresztül vezethető le a tulajdonhoz való jog sérelme. Az Alaptörvény XXX. cikkében foglalt hivatkozott rendelkezés (elv) sérelme a panaszos szerint szorosan összefügg az Alaptörvény XV. cikk (2) bekezdésében foglalt jogegyenlőség követelményének a sérelmével. Az indítványozó szerint a jogegyenlőség és az arányos közteherviselés sérelme azért állapítható meg, mert a kifogásolt jogértelmezés két szinten is sérti a hátrányos megkülönböztetés tilalmára vonatkozó alaptörvényi rendelkezést. A gazdasági társaság „adóamnesztia szabállyal” [Eptm tv. 257. § (19) bekezdés] élő tagjai (mint homogén csoport tagjai) között azért áll fenn a hátrányos megkülönböztetés, mert a panaszos a kétszeres adóztatás miatt indokolatlanul hátrányos helyzetbe kerül azokhoz a társasági tagokhoz képest, akik csak az „adóamnesztia szabály” rendelkezései alapján egyszer fizetnek osztalékadót az elengedett tagi kölcsön után. Az indítványozó diszkriminatívnak tartotta azt is, hogy a kifogásolt jogértelmezés alapján eltérő az „adóamnesztia szabály” tartalma és annak törvényi feltétele a külföldön („offshore” cégben), illetve a belföldön (tagi hitelként belföldi társaságban) tartott jövedelmek esetében. A panaszos szerint a személyi jövedelemadó fizetésére köteles adózók, mint homogén csoport tagjai között is fennáll a hátrányos megkülönböztetés. Ennek okát a panaszos abban látta, hogy esetében az osztalékadó megfizetése ellenére az elsőfokú adóhatóság becslés alkalmazásával adóhiányt állapított meg. A panaszos szerint ez azt jelenti, hogy a kedvezményes adómérték alkalmazása kedvezőtlenebb helyzetbe hozta a panaszost azokhoz a személyi jövedelemadó fizetésére kötelezett adózókhoz képest, akiknél az adóhatóság utóbb adóhiányt állapított meg. A panaszos szerint a fent jelzett hátrányos megkülönböztetéseknek nincs alkotmányos indokuk, továbbá a becslési eljárás alapján megállapított adóhiány miatt az adóhiánnyal érintett jövedelem adózási helyzete nem változott meg, az „adóamnesztia szabály” nem érte el a célját.
[3] Az indítványozó az „arányos közteherviselés” elvének a sérelmét abban látta, hogy a kétszeres adóztatás és a másodfokú adóhatóság által jogerősen megállapított – az adóhiányhoz kapcsolódó – szankciók és további fizetési kötelezettségek konfiskatóriussá tették az adóztatást, „jóhiszeműen birtokolt vagyon” elvonására került sor. A panaszos szerint az Alaptörvény 28. cikkében foglalt a törvény céljának megfelelő bírósági jogértelmezés alaptörvényi rendelkezése is sérült, mivel a felülvizsgálati ítéletben foglalt jogértelmezés ellentétes az „adóamnesztia szabály” céljával. Az indítványozó szerint a jogalkotó célja az „adóamnesztia szabály” megalkotásával az volt, hogy a vagyongyarapodás vélelmezése alól mentességet biztosítson a tagi kölcsönt elengedő társasági tagok számára az osztalékadózás teljesítése mellett. Az adóhatósági jogértelmezéssel – az indítványozó szerint – az állam kétszeres adóztatást valósított meg, amivel „részlegesen felrúgta az amnesztia lényegét jelentő egyezséget”, azt, hogy az elengedett tagi kölcsön után megfizetett osztalékadóval rendeződött az érintett jövedelem adójogi helyzete, ezzel összefüggésben vagyongyarapodás az adózónál már nem vélelmezhető. A panaszos szerint „a vagyongyarapodás vélelmezése alóli mentesség nem értelmezhető más időpontban és forrásra, mint a jogosult tagi kölcsönnel kapcsolatos tényleges vagyongyarapodás beálltának időpontjában és ennek forrására.” Az indítványozó indítványa összegzéseként kifejtette, hogy az Abtv. 27. §-ában és 29. §-ában foglalt törvényi feltételeket az alkotmányjogi panasz indítványa teljesíti. A felülvizsgálati eljárásban felperesként vett részt, így a saját egyedi jogvitás ügyében terjesztett elő alkotmányjogi panaszt. Az alkotmányjogi panaszt a Kúria jogerős felülvizsgálati ítélete ellen terjesztette elő, amely a per érdemében meghozott döntés, és amely további jogorvoslattal már nem támadható. A bíró döntést érdemben befolyásoló alaptörvény-ellenességet az indítványozó szerint az támasztja alá, hogy a panaszos a Kúria felülvizsgálati ítéletében foglalt jogértelmezés miatt pervesztes lett, ami „megfelelő tartalmú jogértelmezés mellett” nem következett volna be. Alapvető alkotmányjogi jelentőségű kérdésnek pedig a panaszos szerint az tekinthető, hogy az „adóamnesztia szabályok”, mint a közteherviselést érdemben alakító szabályok tartalmához és alkalmazásához, – ahhoz, hogy ezek bírósági alkalmazása és értelmezése megfeleljen az Alaptörvény 28. cikkében foglaltaknak – közérdek fűződik. Végezetül az indítványozó az Alkotmánybíróság jelen ügyben fennálló hatásköreként megjelölte az Abtv. 27. §-át, továbbá hivatkozott arra, hogy a Kúria felülvizsgálati ítélete 2012. június 28-án vált vele szemben közöltté és ehhez képest a törvényes határidőn belül terjesztette elő az alkotmányjogi panaszt az első fokon eljárt bíróságnál.
[4] Az Abtv. 56. §-a alapján az Alkotmánybíróság tanácsban eljárva dönt az alkotmányjogi panasz befogadásáról, ennek során mérlegelési jogkörében vizsgálja az alkotmányjogi panasz befogadhatóságának törvényben előírt tartalmi feltételeit, különösen a 26–27. § szerinti érintettséget, a jogorvoslat kimerítését, valamint a 29–31. § szerinti feltételeket.
[5] Az Alkotmánybíróság megállapította, hogy az alkotmányjogi panasz megfelel az Abtv. 51–52. §-aiban foglalt formai feltételeknek. Az Abtv. 27. §-ára figyelemmel az indítványozó érintettnek tekinthető, aki a jogorvoslati jogát kimerítette az általa támadott bírósági döntés felülvizsgálatát az Alkotmánybíróság még nem végezte el. Az Alkotmánybíróság álláspontja szerint az alkotmányjogi panasz az Abtv. 29. §-ában foglalt törvényi feltételeknek azonban nem felel meg. Az Abtv. 29. §-a alapján az Alkotmánybíróság alkotmányjogi panaszt a bírói döntést érdemben befolyásoló alaptörvény-ellenesség, vagy alapvető alkotmányjogi jelentőségű kérdés esetén fogadhat be. A vizsgált esetben nem állapítható meg sem az, hogy az indítvány alapvető alkotmányjogi jelentőségű kérdést vetne fel, sem pedig az, hogy a bírói döntést érdemben befolyásoló alaptörvény ellenesség állna fenn. Önmagában az, hogy a panaszos a Kúria felülvizsgálati ítéletében foglalt (érdemi) döntés alapján pervesztes lett, nem alapozza meg az indítványban megjelölt alaptörvényi rendelkezések sérelmét, nem vet fel alapvető alkotmányjogi jelentőségű kérdést, és nem eredményez bírói döntést érdemben befolyásoló alaptörvény-ellenességet. A Kúria felülvizsgálati ítélete hatályában fenntartotta a bíróság jogerős ítéletét, ez utóbbi pedig a másodfokú adóhatóság határozatát. A felülvizsgálati ítéletben foglalt jogértelmezés törvényességét az Alkotmánybíróság nem vizsgálhatja felül. A másodfokú adóhatóság jogerős határozatának alapjául fekvő tényállást, és az elsőfokú adóhatósági eljárás során lefolytatott bizonyítást (ennek eredményét) az Alkotmánybíróság nem vizsgálhatja, és nem mérlegelheti felül. Nem a Kúria által is alkalmazott „adóamnesztia szabály” bíróság általi értelmezéséhez és alkalmazásához kapcsolódó alkotmányossági, hanem az Alkotmánybíróság által nem vizsgálható törvényességi kérdés az, hogy a panaszos ügyében eljárt adóhatóságok és bíróságok milyen tényállást állapítottak meg. Az Alkotmánybíróság által nem vizsgálható törvényességi kérdés az is, hogy a bíróságok törvényesnek ítélték-e az adóhatóságok által lefolytatott bizonyítási eljárást, törvényes volt-e a becslési eljárás alkalmazása, ennek során a panaszos által elengedett tagi hitellel összefüggésben a kronologikus vagyonmérleg forrás oldalán feltárt forráshiány és az ebből előálló adóhiány megállapítása. Nem tekinthető alapvető alkotmányjogi jelentőségű kérdésnek önmagában az, hogy a bíróságoknak az Alaptörvény 28. cikke alapján kell a jogszabályok szövegét értelmezni. A fent kifejtettek alapján az Alkotmánybíróság megállapította, hogy az alkotmányjogi panasz nem a Kúria felülvizsgálati ítéletében foglalt jogértelmezés, illetve jogalkalmazás alaptörvény-ellenességének a megállapítására, hanem a Kúria által jogerősen eldöntött törvényességi kérdések felülvizsgálatára és újbóli eldöntésére irányult, amire az Alkotmánybíróságnak az Abtv. 27. §-a alapján nincs hatásköre.
[6] A fent kifejtettekre tekintettel az alkotmányjogi panasz nem felel meg az Abtv. 29. §-ában foglalt törvényi követelménynek, ezért az Alkotmánybíróság tanácsa – az Abtv. 47. § (1) bekezdése és az Ügyrend 5. § (1) bekezdése alapján eljárva – az Abtv. 29. §-a és 56. § (2) és (3) bekezdése valamint az Ügyrend 30. § (2) bekezdés a) pontja alapján az alkotmányjogi panasz befogadását visszautasította.
Dr. Bihari Mihály s. k.,
tanácsvezető,
előadó alkotmánybíró
. |
Dr. Dienes-Oehm Egon s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Lévay Miklós s. k.,
alkotmánybíró | Dr. Lenkovics Barnabás s. k.,
alkotmánybíró
Dr. Balogh Elemér s. k.,
alkotmánybíró |
. |