English
	Hungarian

Ügyszám: .	776/B/2009
Előadó alkotmánybíró: Trócsányi László Dr. .

Az indítvány lényege: .

A döntés száma: 110/2009. (XI. 18.) AB határozat .

ABH oldalszáma: 2009/971 .

A döntés kelte: Budapest, 11/17/2009 .

.

.

A döntés szövege (pdf): .

A döntés szövege: .

A döntés szövege:                  A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN! Az Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének utólagos vizsgálatára   irányuló  indítványok   tárgyában   meghozta   a következő                          határozatot: 1.  Az  Alkotmánybíróság a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi   CXVII.   törvény   —   a   közteherviselés   rendszerének átalakítását  célzó  törvénymódosításokról  szóló   2009.   évi LXXVII.   törvénnyel  megállapított  —  2010.  január   1-jétől hatályos  1.  §  (3)  bekezdésének második mondata,  3.  §  75. pontja,  11.  §  (1) bekezdés a) pontja, 29. § (1)  és  (3)-(4) bekezdései,  47.  §  (2)  bekezdésében  a  „növelve  az   adott bevételre    tekintettel   megállapított    adóalap-kiegészítés összegével” szövegrésze, valamint 49. § (12) bekezdés a) pontja alkotmányellenességének  megállapítására  és   megsemmisítésére irányuló indítványokat elutasítja. 2.  Az  Alkotmánybíróság a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi   CXVII.   törvénynek  —  a  közteherviselés   rendszerének átalakítását  célzó  törvénymódosításokról  szóló   2009.   évi LXXVII.   törvénnyel  megállapított  —  2010.  január   1-jétől hatályos    33.   §   (1)   bekezdése   alkotmányellenességének megállapítására   és   megsemmisítésére   irányuló    indítvány tárgyában az eljárást megszünteti. Az  Alkotmánybíróság  ezt  a határozatát  a  Magyar  Közlönyben közzéteszi.                            Indokolás                               I. 1.   Az   Alkotmánybírósághoz  három   indítvány   érkezett   a közteherviselés      rendszerének      átalakítását       célzó törvénymódosításokról  szóló  2009.  évi  LXXVII.  törvény   (a továbbiakban:  Krátv.),  valamint  a  személyi  jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvénynek (a továbbiakban: Szja tv.)  a Krátv.-vel  módosított,  2010. január  1-jétől  hatályos  egyes rendelkezései    alkotmányellenességének    megállapítása    és megsemmisítése iránt. Az indítványok a Krátv. által  bevezetett adóalap-kiegészítésre vonatkozó szabályozás alkotmányosságát az Alkotmány  2.  §  (1) bekezdésében megfogalmazott  jogállamiság elve   és   a   70/I.  §-ban  foglalt  arányos  közteherviselés követelménye alapján vitatták. Az   Alkotmánybíróság   az  indítványokat   a   szoros   tárgyi összefüggésre   tekintettel   az  Alkotmánybíróság   ideiglenes ügyrendjéről és annak közzétételéről szóló, többször módosított és  egységes szerkezetbe foglalt 2/2009. (I. 12.) Tü. határozat (ABK 2009. január, 3.) 28. § (1) bekezdése alapján egyesítette, és egy eljárásban bírálta el. 2.  A kifogásolt, 2010-től hatályos alapelvi szintű szabályozás értelmében  a  magánszemélyek jövedelemadóztatása keretében  az adó  alapja  a  jövedelem és az adóalap-növelő tételek  összege [Szja  tv.  1. § (3) bekezdés]. Az Szja tv. 29. § (1) bekezdése ezzel  összhangban  rögzíti,  hogy  az  összevont  adóalap   az adóévben adókötelezettség alá eső valamennyi önálló, nem önálló tevékenységből    származó,    valamint    egyéb     bevételből megállapított jövedelem és a (3)-(4) bekezdés szerinti adóalap- növelő   összeg.  Az  adóalap-növelő  összeg  az  (1)  bekezdés szerinti  jövedelem  —  kivéve,  ha  az  adóterhet  nem  viselő járandóság  —  után  a társadalombiztosítás  ellátásaira  és  a magánnyugdíjra   jogosultakról,   valamint   e   szolgáltatások fedezetéről  szóló  törvény szerinti,  a  társadalombiztosítási járulék  általános  mértékével  megállapított  összeg,  illetve biztosítási    kötelezettség    hiányában    az    egészségügyi hozzájárulásról szóló törvény szerinti, az összevont  adóalapba tartozó jövedelmet terhelő egészségügyi hozzájárulás mértékével megállapított összeg. Az  egyik  indítványozó szerint az az általános  felhatalmazás, mely meg nem szerzett jövedelmek adóztatására ad lehetőséget  a jogalkotó  számára, sérti a rendeltetésszerű joggyakorlásnak  a jogalkotás  folyamatában  való  érvényesülését,  s  ezáltal   a jogbiztonságot. Egy  másik  indítványozó a jogalkotásról szóló  1987.  évi  XI. törvény  (a  továbbiakban:  Jat.) 40.  §  (1)  bekezdésének,  s ezáltal   az   Alkotmány   2.  §  (1)  bekezdésének   sérelmére hivatkozott.   A   Jat.   megjelölt   szabálya   értelmében   a törvényjavaslathoz az előterjesztő indokolást csatol,  amelyben bemutatja   azokat   a   társadalmi,   gazdasági   és   szakmai körülményeket,  amelyek  a  javasolt  szabályozást  szükségessé teszik,  továbbá  ismerteti  a jogi megoldás  szempontjait.  Az indítványozó szerint a jogalkotó semmilyen indokát nem adta, mi tette   szükségessé  a  nemzetközi  gyakorlattól   is   eltérő, szakmailag megalapozatlan szabályozást. Előadta  továbbá,  hogy az adóalap-kiegészítés  (adóalap-növelő tétel) az Szja tv. rendszerében nem tartozik a jövedelem körébe [lásd különösen az Szja tv.-nek a Krátv.-vel módosított s 2010. január  1-jétől  hatályos  1. § (3)  bekezdését  és  4.  §  (1) bekezdését].  Az  Szja tv.-nek a Krátv. 2. §  (3)  bekezdésével módosított   3.   §   75.   pontjában   azonban   a   jogalkotó fogalomzavarba került, miután „a magánszemély összes  jövedelme az   adóévben”  fogalomba  az  adóalap-kiegészítést  tartalmazó összevont  adóalapot  is  bevonta. Az  indítványozó  szerint  a kifogásolt  rendelkezések  ezért  jogbizonytalanságot  okoznak, mely  ellentétes  az  Alkotmány 2. §  (1)  bekezdéséből  fakadó jogállamiság követelményével. Az  Szja. tv.-nek a Krátv. 11. §-ával megállapított 29.  §  (4) bekezdése  vonatkozásában  az  indítványozó  sérelmezte,   hogy fennáll a lehetősége annak, hogy az adóalap-kiegészítést nem  a jövedelem  megszerzése  időpontjában,  hanem  az  adóév   végén hatályos  társadalombiztosítási járulék,  illetve  egészségügyi hozzájárulás   mértéke   alapján  kell   kiszámítani.   Ezáltal előfordulhat,  hogy amennyiben év közben a kulcsok  növekednek, akkor visszamenőleges adókötelezettség keletkezik korábban  már megszerzett jövedelem vonatkozásában. Ez pedig sérti a Jat. 12. § (2) bekezdését. Az  Szja  tv.-nek  az  adó  mértékét  meghatározó  30.  §-a  az indítványozó  meglátása szerint ellentétes a Jat.  18.  §-ával, mely előírja, hogy a jogszabályokat a magyar nyelv szabályainak megfelelően,  világosan és közérthetően kell  megszövegezni.  A fenti  rendelkezés  azért nem felel meg e követelménynek,  mert bár  az  adót  (az összevont adóalapot képező) jövedelmek  után kell  megfizetni, az a) és b) pont az adóalap-kiegészítésre  is vonatkozik. Vagyis az adót valójában nem csupán a jövedelmekre, hanem a kiegészítő adóalapra is meg kell fizetni. A jövedelemre vetített  adófizetési kötelezettség ténylegesen tehát nem  17%, hanem 21, 59%. 3.  Az  indítványozók  meglátása szerint az adóalap-kiegészítés azért  ellentétes az Alkotmány 70/I. §-ával, mert  az  nem  áll semmiféle   kapcsolatban   az  adóalanyok   által   megszerzett jövedelemmel. Azaz, olyan tételek adóalapba történő  bevonására kerül  sor,  amelyek  nem  minősülnek  ténylegesen  megszerzett jövedelemnek.  A  társadalombiztosítási járulékot,  illetve  az egészségügyi   hozzájárulást   a   foglalkoztató    fizeti    a foglalkoztatott (biztosított) után, melynek ugyan az  alapja  a biztosított  adóalany személyi jövedelemadóval és  járulékokkal nem  csökkentett  jövedelme, ennek az  összegnek  a  befizetése azonban  nem  befolyásolja az adóalany nyugdíj- és egészségügyi ellátását. Az  Alkotmány 70/I. §-ával összefüggésben az egyik indítványozó arra  is  hivatkozott,  hogy a közterhekhez  való  hozzájárulás erősen  torzul az adójóváírásra vonatkozó szabályok folytán.  E kedvezmény   ugyanis  csak  a  bérjövedelemre   vonatkozik,   a magánszemély által megszerzett megbízási díjra már nem. A  fentiek alapján az indítványozók az Szja tv. 2010. január 1- jétől  hatályos  1.  §  (3) bekezdése, 29.  §  (1)  és  (3)-(4) bekezdése,  47.  §  (2)  bekezdése  utolsó  mondata  (helyesen: „növelve  az adott bevételre tekintettel megállapított adóalap- kiegészítés  összegével”  szövegrésze),  valamint  49.  §  (12) bekezdés  a)  pontja alkotmányellenességének megállapítását  és megsemmisítését kérték. Az egyik indítványozó a Krátv. 1. § (1) bekezdése,  2.  § (3) bekezdése, 6. §-a, 11.  §-a  és  15.  §-a alkotmányellenességének   megállapítására    terjesztett    elő indítványt. Az Alkotmánybíróság állandó gyakorlata, hogy nem  a módosító  rendelkezéseket hatályba léptető, hanem a  módosított rendelkezéseket   magába   foglaló   (inkorporáló)   jogszabály rendelkezéseit  vizsgálja [legutóbb:  80/2009.  (VII.  10.)  AB határozat,   ABK   2009.   július,   913,   914.],   ezért   az Alkotmánybíróság az indítványok alapján a vizsgálatot  az  Szja tv. vonatkozó rendelkezései tekintetében végezte el. 4.  Az  Alkotmánybíróság eljárása folyamán  észlelte,  hogy  az indítványok  benyújtását követően a Krátv.-nek  az  Szja  tv.-t módosító,  s  a  jelen ügyben érintett egyes rendelkezéseit  az egyéni  vállalkozóról és az egyéni cégről szóló 2009. évi  CXV. törvénnyel   és   a  megtakarítások  ösztönzésével   összefüggő törvénymódosításokról  szóló  2009.  évi   CXVI.   törvény   (a továbbiakban:  Módtv.)  módosította. A módosítások  azonban  az indítványokban  felvetett alkotmányossági problémákat  érdemben nem  befolyásolták. Ezért az Alkotmánybíróság a  vizsgálatot  a Módtv. által megállapított szöveg vonatkozásában folytatta le. 5.    Az   Alkotmánybíróság   beszerezte   a   pénzügyminiszter véleményét.                               II. 1. Az Alkotmány indítvánnyal érintett rendelkezései: „2.   §   (1)  A  Magyar  Köztársaság  független,  demokratikus jogállam.” „70/I.  §  Minden  természetes személy, jogi  személy  és  jogi személyiséggel  nem rendelkező szervezet köteles  jövedelmi  és vagyoni viszonyainak megfelelően a közterhekhez hozzájárulni.” 2.  Az  Szja  tv.  indítvánnyal érintett, 2010. január  1-jétől hatályos rendelkezései: „1. § (3) Az adó alapja az adóköteles bevételből megállapított, e   törvény  rendelkezései  szerinti  levonásokkal  csökkentett jövedelem és az adóalap-növelő tételek összege.” „3.  §  75.  A  magánszemély összes jövedelme  az  adóévben:  a magánszemély     adóbevallása,    illetve     a     munkáltatói adómegállapítása  szerinti összevont  adóalap  és  külön  adózó valamennyi jövedelem, illetve bevétel együttes összege,  azzal, hogy a)  a  vállalkozói  személyi jövedelemadózást alkalmazó  egyéni vállalkozónál az e tevékenységére tekintettel megállapított, az összevont   adóalapba  tartozó  adóalapot  és   a   vállalkozói osztalékalap  külön  adózó  részét kell  együttesen  figyelembe venni; b)  nem kell beszámítani az ingatlan átruházásából származó, az összevont adóalapba nem tartozó jövedelmet; c)   be   kell  számítani  az  egyszerűsített  közteherviselési hozzájárulás alapjául jogszerűen figyelembe vett bevételt is.” „11. § (1) A magánszemély adóévenként a) adóbevallást köteles benyújtani az adóhatósághoz (önadózás), amelyben  bevallja  az  összevont  adóalapját  és  az  adóévben megszerzett,  bevallási  kötelezettség  alá  eső  külön   adózó valamennyi  jövedelmét,  bevételét,  az  adót,  valamint  —   a kifizető(k)   által   és   az  általa  megállapított,   levont, megfizetett adó, adóelőleg beszámításával — a befizetendő  vagy visszajáró adókülönbözetet, vagy” „29.  §  (1)  Az összevont adóalap az adóévben adókötelezettség alá  eső valamennyi önálló, nem önálló tevékenységből származó, valamint  egyéb  bevételből  megállapított  jövedelem,  továbbá átalányadózás  esetén  az egyéni vállalkozói,  a  mezőgazdasági kistermelői bevételből az átalányban megállapított jövedelem és a (3)-(4) bekezdés szerinti adóalap-növelő összeg. Az adóterhet nem  viselő  járandóságot  a kifizetése  (juttatása)  időpontja szerint kell adóalapként figyelembe venni. Ha a jövedelem  után a  magánszemély kötelezett a társadalombiztosítási járulék,  az egészségügyi   hozzájárulás  megfizetésére  (kivéve,   ha   azt költségként  számolja  el, vagy azt számára  megtérítették),  a (3)—(4)  bekezdés alkalmazásában jövedelemnek  a  megállapított jövedelem 78 százalékát kell figyelembe venni. (…) (3)  Az  (1) bekezdésben említett adóalap-növelő összeg az  (1) bekezdés  szerinti  jövedelem — kivéve,  ha  az  adóterhet  nem viselő járandóság — után a társadalombiztosítás ellátásaira  és a   magánnyugdíjra  jogosultakról,  valamint  e  szolgáltatások fedezetéről  szóló  törvény szerinti,  a  társadalombiztosítási járulék  általános  mértékével  megállapított  összeg,  illetve biztosítási    kötelezettség    hiányában    az    egészségügyi hozzájárulásról szóló törvény szerinti, az összevont  adóalapba tartozó jövedelmet terhelő egészségügyi hozzájárulás mértékével megállapított   összeg  (bármelyik  a  továbbiakban:   adóalap- kiegészítés). (4)  Az adóalap-kiegészítés összegét a (3) bekezdés szerint  az adóbevallásban/munkáltatói    elszámolásban    az     adóelőleg megállapításánál    figyelembe   vett    adóalap-kiegészítéstől függetlenül kell megállapítani.” „33. § (1) A számított adót adójóváírás csökkenti, amely a)   az   adóévben  megszerzett  bér  és  az  arra  tekintettel megállapított   adóalap-kiegészítés  együttes   összegének   17 százaléka,  de  legfeljebb  jogosultsági  hónaponként  15   100 forint,  feltéve,  hogy  a  magánszemély  összes  jövedelme  az adóévben  nem  haladja  meg  a  (3)  bekezdésben  meghatározott jogosultsági határt, vagy (…).” „47. § (2) Az adóelőleg alapja a)   feltéve,   hogy  nem  a  b)-c)  pont  rendelkezését   kell alkalmazni, aa)   —   ha   a  bevétel  adóelőleg-megállapításra  kötelezett kifizetőtől származik — a bevételből a magánszemély  adóelőleg- nyilatkozata  szerinti,  de  legfeljebb  a  költségelszámolásra vonatkozó   rendelkezések  szerint  elismert  igazolható   vagy igazolás  nélkül elszámolható költség levonásával meghatározott rész,  az  előbbiek  hiányában,  valamint  amely  bevételből  e törvény  szerint költséget levonni nem lehet, a bevétel  teljes összege; ab)  —  ha  a  bevétel nem adóelőleg-megállapításra  kötelezett kifizetőtől   származik  —  a  magánszemély  döntése   szerinti költség,   de   legfeljebb   a  költségelszámolásra   vonatkozó rendelkezések szerint elismert igazolható vagy igazolás  nélkül elszámolható    költség,   egyéni   vállalkozó,   mezőgazdasági kistermelő  esetében — ha a külön rendelkezés alapján  átalány- költség  szerinti jövedelem-megállapítást alkalmaz — legfeljebb az  átalány-költség  levonásával meghatározott  rész,  valamint amely bevételből e törvény szerint költséget levonni nem lehet, a bevétel teljes összege; b)  nem  önálló  tevékenységből  származó  bevétel  esetében  a bevétel,   csökkentve   a   kifizető  által   a   munkavállalói érdekképviseleti  tagdíjfizetés önkéntességéről  szóló  törvény rendelkezései  szerint levont, vagy — ha a  kifizető  a  tagdíj levonásában   nem   működik  közre  —  a   magánszemély   által megfizetett,  a  szakszervezet  által  kiállított  bizonylattal igazolt szakszervezeti tagdíjjal; c) költségtérítés esetében ca)   ha   a   költségtérítés  adóelőleg-levonásra   kötelezett kifizetőtől  származik, a bevételből a magánszemély  adóelőleg- nyilatkozata  szerinti  költség  levonásával,  erre   vonatkozó nyilatkozat  hiányában  legfeljebb az  e  törvény  rendelkezése szerint   igazolás  nélkül  elszámolható  költség   levonásával megállapított  rész,  az  említett nyilatkozat  és  rendelkezés hiányában a bevétel teljes összege, cb)  a  ca)  pontban  nem  említett költségtérítés  esetében  a költségelszámolásra     vonatkozó     rendelkezések     szerint elszámolható igazolt vagy igazolás nélkül elszámolható költség, vagy   a   magánszemély  a  döntése  szerinti  költség,  egyéni vállalkozó,  mezőgazdasági kistermelő esetében  –  ha  a  külön rendelkezés   alapján   átalány-költség   szerinti   jövedelem- megállapítást   alkalmaz   –  az  átalány-költség   levonásával meghatározott rész, (az   adóelőleg-alap  számításnál  figyelembe  vett  jövedelem) növelve  az adott bevételre tekintettel megállapított  adóalap- kiegészítés összegével.” „49.  §  (12) A bevételt terhelő adóelőleg a (4)-(10)  bekezdés rendelkezései  szerint kiszámított összeg  —  legfeljebb  annak mértékéig — rendszeres bevétel esetén csökkentve a magánszemély adóelőleg-nyilatkozata alapján a)  a havi adójóváírással, amely — figyelemmel az adójóváírásra irányadó  rendelkezésekre  is — az adott  havi  bér  adóelőleg- alapjának  17 százaléka, de jogosultsági hónaponként legfeljebb 15  100 forint azzal, hogy az adóelőleg megállapításánál a havi adójóváírás  nem érvényesíthető, ha a bér kifizetője  által  az adóévben kifizetett (juttatott) bevételek alapján meghatározott adóelőleg-alapok összege — az adott kifizetést  (juttatást)  is figyelembe  véve  —  meghaladja a 3 millió 188  ezer  forintot; (…).”                              III. Az indítványok az alábbiak szerint nem megalapozottak. 1. Az indítványozók már kihirdetett, de még hatályba nem lépett jogszabályi     rendelkezések    vizsgálatát     kérték.     Az Alkotmánybíróságról   szóló  1989.  évi   XXXII.   törvény   (a továbbiakban:   Abtv.)   42.  §  (2)   bekezdése   alapján   az Alkotmánybíróság  gyakorlata az, hogy  a  kihirdetett,  de  még hatályba  nem  lépett  törvény  is képezheti  alkotmánybírósági eljárás   tárgyát.   Amennyiben  a   kifogásolt   rendelkezések alkotmányellenessége    megállapítást    nyer,    a    hatályos jogszabályok   vizsgálata   során   megállapított   eredménytől eltérően a következmény a hatálybalépés elmaradása (267/B/2000. AB  határozat, ABH 2002, 1126, 1129.). Nem volt tehát  akadálya annak,  hogy  az Alkotmánybíróság az Szja tv. 2010.  január  1- jétől hatályos egyes rendelkezéseit érdemben megvizsgálja. 2.   Az   Alkotmánybíróság  az  indítványokban   megfogalmazott alkotmányossági kifogások elbírálása előtt áttekintette az Szja tv.-nek   a   jövedelemre,  illetve  az   összevont   adóalapra vonatkozó, az elbírálás idején hatályos, illetve 2010. január 1- jétől alkalmazandó rendelkezéseit. 2.1.  A  jelenlegi szabályozás értelmében a magánszemély minden jövedelme adóköteles, ettől eltérő szabályt, kedvezményt  pedig csak  az  Szja  tv.  alapelveinek figyelembevételével  és  csak törvény állapíthat meg [1. § (3) bekezdés]. A 4. § (1) bekezdés akként  definiálja a jövedelem fogalmát, hogy az a magánszemély által  az  adóévben  bármilyen címen  és  formában  megszerzett bevétel  egésze,  vagy  az e törvényben  elismert  költségekkel csökkentett   része,  vagy  annak  e  törvényben  meghatározott hányada.  A  4.  §  (2)  és (3) bekezdése  fogalmazza  meg,  mi tekinthető  bevételnek, illetve költségnek. Az Szja  tv.-nek  a fogalom-meghatározásokat tartalmazó 3.  §  75.  pontja  azt  is rögzíti, hogy a magánszemély összes jövedelmének az adóévben  a magánszemély  adóbevallásában bevallott, illetve a  munkáltatói adómegállapítás során elszámolt (az összevont adóalapba tartozó és  külön adózó) összes jövedelme minősül, bizonyos —  a  jelen ügy  szempontjából irreleváns — korrekciók figyelembevételével. Az   összevont   adóalap  a  jelenlegi  szabályok   alapján   a magánszemély által az adóévben megszerzett összes önálló és nem önálló  tevékenységből  származó, valamint  egyéb  jövedelmének összege.  Ezen  összeg alapján kell kiszámolni a számított  adó mértékét a 30. §-ban foglalt kulcsok alkalmazásával, míg a  31. §  értelmében az összevont adóalap adóját a számított adóból  a 32-34.    §    rendelkezéseinek    figyelembevételével     kell meghatározni.  Az összevont adó alapjába tehát csupán  az  Szja tv.  szerinti jövedelmek tartoznak, ezen jövedelmek  után  kell megfizetni az említett módon kiszámított adót. Az adót —  egyes kivételekkel  —  naptári évenként, az összes jövedelem  alapján kell    megállapítani    és   megfizetni,    az    adóbevételek folyamatossága érdekében azonban adóelőleget kell fizetni [1. § (6) bekezdés]. Az Szja tv. 46. § (3) bekezdésének a)-e) pontjai határozzák meg, mi képezi az adóelőleg alapját. 2.2.  A  2010.  január  1-jétől hatályos  szabályozás  a  fenti rendszerbe  több  módosítást is hoz. A  törvény  az  1.  §  (3) bekezdésében  a  jelenlegi  fordulaton  túl  alapelvi   szinten rögzíti,   hogy   az   adó  alapja  az  adóköteles   bevételből megállapított,  e  törvény rendelkezései szerinti  levonásokkal csökkentett  jövedelem  és az adóalap-növelő  tételek  összege. Vagyis az adó alapját már nem csupán a jövedelem képezi,  hanem az  kiegészül az adóalapot növelő tételekkel. A 2010. január 1- jétől   hatályos  szabályozás  —  egyelőre  egyetlen  —   ilyen tételként  határozza  meg az Szja tv. 29.  §  (3)  bekezdésében definiált   adóalap-kiegészítést.  A  29.   §   (1)   bekezdése értelmében    így    az   összevont   adóalap    az    adóévben adókötelezettség   alá  eső  valamennyi  önálló,   nem   önálló tevékenységből    származó,    valamint    egyéb     bevételből megállapított jövedelem, továbbá átalányadózás esetén az egyéni vállalkozói,   a   mezőgazdasági  kistermelői   bevételből   az átalányban  megállapított  jövedelem  és  a  (3)-(4)   bekezdés szerinti adóalap-növelő összeg. A 4. § (1) bekezdésében módosul a jövedelem fogalma is. Eszerint jövedelem a magánszemély által más  személytől megszerzett adóköteles bevétel egésze,  vagy  a bevételnek  az  e  törvény szerint tételesen igazolt,  igazolás nélkül    elismert,   átalányban   meghatározott   költségekkel csökkentett  része,  vagy a bevétel e törvényben  meghatározott hányada. A jelenlegi szabályozáshoz képest nem változik azonban abban,   hogy   a   jövedelem  a  bevételek  és   a   költségek különbségeként kerül meghatározásra, s a bevételek  körébe  sem kerül  be  az  adóalap-növelő tételek  köre.  A  fent  említett fogalom-meghatározásokból az állapítható meg, hogy a törvény az adóalap-kiegészítést nem tekinti a jövedelem részének. Az tehát egy  adóalap  korrekciós tényezőként jelenik meg  az  összevont adóalap  vonatkozásában.  Ehhez  igazodóan  a  30.  §  az   adó mértékének  meghatározása kapcsán úgy  fogalmaz,  hogy  bár  az összevont  adóalapot  képező  jövedelmek  után  kell  az   adót megfizetni,  a  számítás során már az (adóalap-kiegészítést  is tartalmazó)  összevont adóalapra kell  vetíteni  az  a)  és  b) pontban meghatározott kulcsokat. A 31. § pedig rögzíti, hogy az összevont  adóalapot képező jövedelmek után fizetendő  adót  az összevont  adóalap után az adó mértékére vonatkozó  rendelkezés szerint   megállapított  számított  adóból   (a   továbbiakban: számított  adó) a 32-34. § rendelkezéseinek figyelembevételével kell    meghatározni.   A   Krátv.   az   adóelőleg   alapjának megállapítására új címet iktat be Szja tv.-be, a  rá  vonatkozó szabályok  pedig  a  47.  §-ba kerülnek.  Az  új  rendelkezések értelmében  az  adóelőleg  alapjának  meghatározása  során   az adóalap-kiegészítést  is figyelembe kell venni:  az  adóelőleg- alap  számításnál figyelembe vett jövedelmet  növelni  kell  az adott  bevételre  tekintettel megállapított adóalap-kiegészítés összegével. 3.  Az  Alkotmánybíróság az indítványok  alapján  megvizsgálta, hogy  az  a  szabályozás,  mely az  összevont  adó  alapjába  a jövedelmeken  túl bevonja az adóalap-kiegészítés  összegét  is, összhangban van-e az Alkotmány 70/I. §-ával, illetve a 2. § (1) bekezdésében megfogalmazott jogbiztonság elvével. Az  Alkotmánybíróság több korábbi határozatában foglalkozott az Alkotmány   70/I.   §-ában   foglalt  arányos   közteherviselés követelményével. Gyakorlatát a jövedelmi és vagyoni típusú adók vonatkozásában  legutóbb a 61/2006. (XI. 15.) AB  határozatában (ABH 2006, 674, 681-684.) és 8/2007. (II. 28.) AB határozatában (ABH   2007,  148,  159-163.)  foglalta  össze  [megerősítette: 836/B/2002.   AB   határozat,  ABH  2007,   1479,   1481-1483.; 277/B/2001. AB határozat, ABH 2008, 1810, 1815.; 55/2008.  (IV. 24.)  AB határozat, ABH 2008, 525, 532.; 87/2008. (VI. 18.)  AB határozat,  ABH 2008, 707, 733-734.; 730/D/2005. AB  határozat, ABK 2009. március, 338, 339.]. Jelen   ügyben   az  alábbi  megállapításokat   emeli   ki   az Alkotmánybíróság. A  közteherviselés kötelezettségét előíró szabályt az Alkotmány 70/I.   §-a   rögzíti.   Az  Alkotmány   70/I.   §-a   egyfelől kötelezettségként  szabályozza a  természetes  személyek,  jogi személyek  és  jogi  személyiséggel nem rendelkező  szervezetek részéről    a   közterhekhez   való   hozzájárulást,   másfelől felhatalmazást  ad  az állam számára arra, hogy  törvényi  úton szabályozza az ilyen célú kötelezések, befizetések előírását. A közterhekhez  való  hozzájárulás módját  és  mértékét  az  arra irányadó  külön  törvények (így többek között az  adótörvények) határozzák meg [62/1991. (XI. 22.) AB határozat, ABH 1991, 466, 467.]. A  jogalkotó széles keretek között mérlegelhet akkor, amikor  a közteher    mértékét   megállapítja,   és   nagy   szabadsággal rendelkezik  abban  a  kérdésben is, hogy  mit  határoz  meg  a közteher  tárgyaként, a közteherviselési kötelezettség kiinduló pontjaként milyen gazdasági forrást választ ki. (620/B/1992. AB határozat, ABH 1994, 539, 541.) Az Alkotmány nem azt  határozza meg,   hogy   jövedelmet  és  vagyont   kell,   illetve   lehet közteherviselési kötelezettség alapjává tenni, hanem  azt  írja elő,  hogy  a  közterhek  viselésének a  jövedelmi  és  vagyoni viszonyokhoz    igazodóan,    arányosan    kell    megtörténnie [448/B/1994.  AB határozat, ABH 1994, 724, 726.; 44/1997.  (IX. 19.) AB határozat, ABH 1997, 304, 307.]. Az Alkotmánybíróság  a 448/B/1994.  AB határozat indokolásában ugyanakkor  felhívta  a figyelmet  arra,  hogy  a jogalkotás szabadsága  az  adófizetés kiindulópontjaként szolgáló gazdasági forrás kiválasztása és az adó  tárgyának  ez  alapján  történő  meghatározása  során  nem korlátlan;  az  Alkotmány 70/I. §-ában foglalt közteherviselési kötelezettséget előíró alkotmányi rendelkezés értelmében  annak a  jövedelmi  és vagyoni viszonyokhoz kötöttség keretei  között kell  maradnia.  (ABH 1994, 724, 727.) Ezzel összefüggésben  az Alkotmánybíróság  azt  is kimondta, hogy  a  közterhekhez  való hozzájárulási  kötelezettségnek közvetlen  összefüggésben  kell állnia,   arányosnak  kell  lennie  az  állampolgárok   (alanyi kötelezettek)  jövedelmi és vagyoni viszonyaival,  helyzetével. (666/B/1992. AB határozat, ABH 1992, 735, 737.; 544/B/1998.  AB határozat, ABH 2000, 893, 898.) Az   Alkotmánybíróság   a  szövetkezeti   ingyenes   értékpapír adózására   vonatkozó  szabályozás  alkotmányossági  vizsgálata során  a 3/1993. (II. 4.) AB határozat indokolásában rámutatott arra,  hogy  az állampolgár által ténylegesen meg nem  szerzett jövedelem nem kezelhető adóköteles jövedelemként (ABH 1993, 41, 45.). A vizsgált esetben az Alkotmánybíróság az Alkotmány 70/I. §-a   alapján   az   alanyi  kötelezettek  jövedelmi   helyzete (viszonya)  és a fizetendő közteher között fennálló kapcsolatot vizsgálta,  és  ez  alapján mondta ki azt,  hogy  amennyiben  a személyi  jövedelemadóztatásban a jogalkotó bizonyítható  módon olyan  jövedelmet von adókötelezettség alá, amelyet az adóalany ténylegesen meg sem szerzett, akkor átlépi az Alkotmány 70/I. §- ában foglalt alkotmányi korlátot. Az   Alkotmánybíróság  többször  is  megerősítette  azon   elvi álláspontját,   mely   szerint   az   Alkotmánybíróságnak    az alkotmányossági   vizsgálat  alá  vont  konkrét   adójogszabály rendelkezései  alapján  esetről esetre,  a  szabályozás  —  így különösen    az    adótárgy   —   összes    sajátosságának    a figyelembevételével kell döntést hoznia abban a kérdésben, hogy a  jogalkotó az Alkotmány 70/I. §-ában meghatározott  jövedelmi és  vagyoni viszonyokhoz való kötöttség keretei között maradt-e a szabályozás kialakítása során. Az  Alkotmánybíróság rendszeresen kiemelte, hogy  az  Alkotmány 70/I. §-ában foglalt mércét valamennyi adónem esetében egyaránt irvényesülő  mércének tekinti azzal, hogy a  mérce  alkalmazása során  nem  lehet  eltekinteni  a konkrét  adójogi  szabályozás sajátosságaitól, továbbá az adóztatás tárgyává  tett  gazdasági forrás  (adótárgy)  jellemzőitől. Ebből következően  a  konkrét adónemet   —   ennek   alkotmányosságát  —   vizsgáló   korábbi alkotmánybírósági határozatok az Alkotmány 70/I. §-ában foglalt mérce  alapján  a  vizsgált adónem és az  adóztatott  gazdasági forrás  (adótárgy)  sajátosságaira  tekintettel  döntöttek   az említett mércének való megfelelésről. Az  Alkotmánybíróság  a  8/2007.  (II.  28.)  AB  határozatában rámutatott arra, hogy a jövedelmi és vagyoni típusú adók —  így az  Szja  tv.  által szabályozott jövedelemadó  —  esetében  az Alkotmány  70/I. §-ában foglalt alkotmányos mérce több  fogalmi elemből  tevődik össze. Ezek a fogalmi elemek egyrészt  magának az  Alkotmány  70/I.  §-ának  a rendelkezéseiből,  másrészt  az Alkotmánybíróság  korábbi, jövedelmi  és  vagyoni  típusú  adók alkotmányosságát      vizsgáló      határozataiban      foglalt követelményekből,  az  Alkotmánybíróság irányadó  gyakorlatából vezethetők  le.  Az említett fogalmi elemek —  a  jövedelmi  és vagyoni típusú adók esetében — az alábbiak:    — az   adó  (közteher)  alanyi  kötelezettek  jövedelmi   és      vagyoni viszonyainak való megfelelése;    — az    adó    és   az   alanyi   kötelezettek   adófizetési      kötelezettség  alá vont jövedelme, illetve vagyona  között      fennálló közvetlen kapcsolat;    — az   alanyi  kötelezettek  által  ténylegesen  megszerzett      jövedelem, illetve vagyon adóztatása;    — az  adó alanyi kötelezettek teherviselő képességével  való      arányossága. A  jövedelmi  és vagyoni típusú adók esetében —  figyelemmel  a konkrét szabályozás összes sajátosságára — az Alkotmány 70/I. §- ában  foglalt  alkotmányi  korlát valamennyi  fogalmi  elemének egyidejűleg fenn kell állnia ahhoz, hogy a vizsgált szabályozás megfeleljen az említett alkotmányos mércének. 4. Az indítványozók a fenti alkotmánybírósági gyakorlat alapján állították,  hogy  a 2010. január 1-jétől hatályos  szabályozás következtében az Szja tv. az adóalany által ténylegesen meg nem szerzett  jövedelmet  fog  adóztatni.  A  társadalombiztosítási járulékot  ugyanis a munkáltató (kifizető) köteles  megfizetni, az a magánszemély jövedelmével nem áll összefüggésben. Az  Alkotmánybíróság  már egy korai határozatában  utalt  arra, hogy   amikor   az  Alkotmány  megfogalmazza  az  állampolgárok közteherviselési  kötelezettségére vonatkozó szabályt,  nem  ad további  fogalom-meghatározást. Annak  meghatározása,  hogy  mi minősül  jövedelemnek, már a jogalkotás feladata.  (579/B/1990. AB   határozat,  ABH  1991,  503.)  A  61/2006.  (XI.  15.)  AB határozatában pedig utalt arra, hogy az Alkotmánybíróságnak  az alkotmányossági   vizsgálat  alá  vont  konkrét   adójogszabály rendelkezései  alapján  esetről esetre,  a  szabályozás  —  így különösen    az    adótárgy   —   összes    sajátosságának    a figyelembevételével kell döntést hoznia abban a kérdésben, hogy a  jogalkotó az Alkotmány 70/I. §-ában meghatározott  jövedelmi és  vagyoni viszonyokhoz való kötöttség keretei között maradt-e a szabályozás kialakítása során. Miként   azt   az   Alkotmánybíróság  az  előző   pontban   már megállapította, az Szja tv. az adóalap-kiegészítést  alapvetően nem  tekinti jövedelemnek, azt attól elkülönítetten kezeli.  Az is egyértelműen kiderül a törvényszövegből, hogy a jövedelemhez nem a foglalkoztató (egyéni vállalkozó) által az adott adóévben ténylegesen     befizetett    társadalombiztosítási     járulék (egészségügyi hozzájárulás) összegét kell hozzáadni,  hanem  az összevont      adóalapba      tartozó      jövedelmeknek      a társadalombiztosítási     járulék     általános      mértékével (egészségügyi hozzájárulás mértékével) megállapított  összegét. A  kettő azonos lehet, de nem feltétlenül. Ez lényegében  attól függ,     mennyire    esik    egybe    egyik     oldalról     a társadalombiztosítási   járulék,   illetve   az    egészségügyi hozzájárulás alapjául szolgáló jövedelem, másik oldalról  pedig a személyi jövedelemadó alapjába bevont jövedelem. A  jogszabályi  rendelkezések alapján  tehát  valójában  nem  a munkáltató  által fizetett társadalombiztosítási járulék,  mint „az  adóalany  által  meg  nem szerzett  jövedelem  után”  kell megfizetni  az  adót.  Az  Szja tv. 29.  §-ában  megfogalmazott adóalap-kiegészítés azt jelenti csupán, hogy az adóalany  által valóban  megszerzett  jövedelem összegét  —  az  adóterhet  nem viselő járandóságok kivételével — korrigálni kell egy olyan,  a ténylegesen megszerzett jövedelemre vetített tényezővel,  amely megegyezik     a     társadalombiztosítás     járuléknak      a társadalombiztosítás   ellátásaira    és    a    magánnyugdíjra jogosultakról,  valamint  e  szolgáltatások  fedezetéről  szóló törvényben  meghatározott  általános  mértékével,  illetve   az egészségügyi    hozzájárulásról    szóló    törvény     szerint megállapított   egészségügyi   hozzájárulás   mértékével.    Az indítványozónak   az  az  érvelése,  hogy   a   magánszemélynek önbevallás   keretében  nem  csupán  saját   jövedelme,   hanem munkáltatója    által    a   nyugdíjbiztosítási    alapba    és egészségbiztosítási  alapba befizetett összegről  is  bevallást kell készítenie, nem következik a törvényi rendelkezésekből.  E vonatkozásban   a  Krátv.  javaslatához  készített   miniszteri indokolás  azon  hivatkozása is félrevezető,  mely  szerint  „a személyi  jövedelemadó alapjának meghatározása  során  adóalap- korrekciós  tényezőként a bruttó jövedelmek után a  munkáltató, illetve  a  kifizető  által  fizetendő  járulékot  és  ehót  is figyelembe  kell  venni. (…) Ez a megoldás biztosítja,  hogy  a munkáltató   vagy   kifizető  által   az   adóalany   érdekében teljesített  kifizetést az adóalap számítása  során  figyelembe lehessen  venni”. A fent már említett eseteken  túl  azért  sem felel meg a valóságnak, hogy a munkáltató vagy a kifizető által az  adóalany érdekében teljesített kifizetést veszik figyelembe az   adóalap  számítása  során,  mert  a  járulékokat  csak  az összevont  adóalap  kapcsán kell az adó  alapjába  bevonni,  az egyes    külön   adózó   és   társadalombiztosítási,    illetve egészségügyi    hozzájárulási    terhet    viselő    jövedelmek tekintetében  nem. A tényleges szabályozás tehát  csak  részben cseng össze bevezetésének feltárt indokaival. Nem  kétséges  azonban,  hogy  az összevont  adóalap  közvetlen összefüggésben  áll  a  magánszemély jövedelmével,  hisz  az  a jövedelem     1/1     részéből    és    a    jövedelemnek     a társadalombiztosítási     járulék,     illetve     egészségügyi hozzájárulás  mértékének megfelelő részéből  (2010.  január  1- jétől  27%-ából,  azaz  összesen 127%-ából)  áll.  Az  adóalap- kiegészítés  jelenlegi  szabályozása  lényegében  az  adóalapot érintő  matematikai műveletként írható le: az adókulcsokat  nem az  összevont  adóalapba  tartozó  jövedelmekre,  hanem  (2010. január  1-jétől)  annak 127 %-ára kell vetíteni.  (A  jogalkotó tulajdonképpen — a további értelmezési nehézségeket okozó,  más jogszabályi  rendelkezésekre  való  utalás  helyett  —  úgy  is rendelkezhetett volna, hogy az összevont adóalapot a  jövedelem 127  %-a  képezi.) Az adóalapot korrigáló matematikai műveletek vonatkozásában  ugyanakkor  az  Alkotmánybíróság   szükségesnek tartja  az  alábbiak hangsúlyozását: mindaddig, míg a korrekció kiindulási  alapja  az  adóalany által ténylegesen  megszerzett jövedelem,   s  kétséget  kizáróan  kimutatható   a   közvetlen összefüggés  az  adóalany  foglalkoztatásával,  jövedelemszerző tevékenységével keletkező jövedelem és a korrekciós tényező,  s ezáltal   az  adó  alapja  között,  addig  a  jogalkotó   által bevezetett  matematikai  korrekció megmarad  az  alkotmányosság határain belül. Jelen  esetben  az  Alkotmánybíróság  megállapította,  hogy  az adóalap-kiegészítés,  ha az Szja tv.  szerint  nem  is  minősül jövedelemnek, mégis jövedelem módjára viselkedik. Azáltal, hogy mértéke    a    társadalombiztosítási   járulék   (egészségügyi hozzájárulás) mértékéhez igazodik, még ha nem is  pontosan,  de nagyságrendileg kifejezi a munkáltatónál, illetve a kifizetőnél közvetlenül    a   magánszemély   adóalany   foglalkoztatásával (jövedelemszerző  tevékenységével)  összefüggésben   jelentkező kiadásokat.  Miként arra az Alkotmánybíróság  a  43/1995.  (VI. 30.)  AB  határozatában  rámutatott: „A [társadalombiztosítási] rendszer részei a járulékfizető munkáltatók (megbízók stb.) is. A  finanszírozás  technikai felépítése szerint  a  járulék  egy részét  a  munkáltató  fizeti be —  de  a  kifizetett  személyi jövedelem  után. A közvetlen levonás olyan, mint az  adóelőleg, elvileg  ki  is  lehetne  fizetni,  és  a  jogosulttal  azonnal befizettetni.”  (ABH  1995,  188,  194.)  Az  tehát,   hogy   a foglalkoztatással összefüggésben felmerülő járulékok egy részét a munkáltató fizeti be, egy technikai megoldás, s nem változtat azon,  hogy ugyanúgy a munkavállaló foglalkoztatásából  eredően merül fel, mint a számára kifizetett munkabér. Jelen   ügyben   az   Alkotmánybíróság  a  fent   kifejtettekre tekintettel  arra a következtetésre jutott, hogy az adófizetési kötelezettség   közvetlen  összefüggésben   áll   az   adóalany jövedelmi  és vagyoni viszonyaival, ezért megfelel az Alkotmány 70/I. §-ának. Meg nem szerzett jövedelem adóztatására nem kerül sor,  az  adó  az alanyi kötelezettek teherviselő  képességével arányos  marad. Az adóalap-kiegészítés olyan adóalap-korrekció, adótechnikai  eszköz, mely nem sérti az arányos közteherviselés követelményét. Az   Szja  tv.  2010.  január  1-jétől  hatályos  29.   §   (3) bekezdésével   kapcsolatban  azonban  az  Alkotmánybíróság   az alábbiakra    mutat   rá.   Egyrészt   a   társadalombiztosítás ellátásaira  és  a  magánnyugdíjra  jogosultakról,  valamint  e szolgáltatások fedezetéről szóló 1997. évi LXXX. törvénynek  (a továbbiakban:  Tbj.)  a 2010. január 1-jétől  hatályos  szövege csak  a  társadalombiztosítási  járulék  mértékét  szabályozza, „általános mértéket” nem ismer. Másrészt az Szja tv. 29. §-ának megfogalmazásából nem derül ki egyértelműen, hogy a  Tbj.  mely időpontban hatályos rendelkezése szerinti társadalombiztosítási járulékot   kell   figyelembe  venni   az   adóalap-kiegészítés meghatározása során. Ez akkor okoz gondot, ha az adóév folyamán a  társadalombiztosítási járulék mértéke változik.  Figyelemmel ugyanakkor   arra,   hogy   az  összevont   adóalapba   tartozó jövedelemre  kell  vonatkoztatni  a  kifogásolt  számítást,   a járulék  nem  lehet különböző az adóév különböző  időpontjaiban megszerzett  jövedelmek  vonatkozásában.  Ezért  az  Szja   tv. rendelkezéseiből   levezethető,  hogy  a  társadalombiztosítási kulcs  szempontjából  irányadó időpont az  adóév  utolsó  napja (vége).  Az  Szja tv. 29. § (4) bekezdése pedig  úgy  fogalmaz, hogy az adóalap-kiegészítés összegét a (3) bekezdés szerint  az adóbevallásban/munkáltatói    elszámolásban    az     adóelőleg megállapításánál    figyelembe   vett    adóalap-kiegészítéstől függetlenül   kell   megállapítani.   E   szabályok    együttes értelmezése  esetén  előfordulhat,  hogy  amennyiben  az  adóév folyamán    a   társadalombiztosítási   járulék   (egészségügyi hozzájárulás)   mértéke  változik,  akkor   az   a   módosítást megelőzően megszerzett jövedelmekre is kihatással van. Az Alkotmánybíróság már korai határozataiban sokat foglalkozott a  Jat.  12. § (2) bekezdésében megfogalmazott, de az Alkotmány 2.  §  (1) bekezdésébe foglalt jogállamiság elvéből közvetlenül is  levezethető  visszaható hatály tilalmával  [903/B/1990.  AB határozat,  ABH  1990,  250,  251.;  34/1991.  (VI.   15.)   AB határozat,  ABH 1991, 170, 173.; 4/1992. (I. 28.) AB határozat, ABH  1992, 332, 333.; 7/1992. (I. 30.) AB határozat, ABH  1992, 45,  48.;  11/1992. (III. 5.) AB határozat, ABH 1992, 77,  81.; 25/1992.  (IV. 30.) AB határozat, ABH 1992, 131, 132.; 57/1994. (XI.  17.) AB határozat, ABH 1994, 316, 324.]. A Jat.  említett rendelkezése  értelmében a jogszabály a  kihirdetését  megelőző időre  nem  állapíthat meg kötelezettséget, és nem nyilváníthat valamely    magatartást   jogellenessé.   Az   Alkotmánybíróság értelmezése  szerint  valamely jogszabály  akkor  minősülhet  a visszaható  hatályú jogalkotás tilalmába ütközőnek,  ha  (1)  a jogalkotó    kötelezettséget   megállapító,    vagy    valamely magatartást       jogellenessé      nyilvánító      jogszabályt visszamenőlegesen  — kihirdetését megelőző  időre  —  léptetett hatályba,  vagy  (2)  a hatálybaléptetés nem  visszamenőlegesen történt  ugyan, de a jogszabály rendelkezéseit — erre  irányuló kifejezett  rendelkezés  alapján — a jogszabály  hatálybalépése előtt létrejött jogviszonyokra is alkalmazni kell [7/1992.  (I. 30.)  AB  határozat,  ABH 1992, 45, 48.].  A  Jat.  12.  §  (2) bekezdésének  az Alkotmány 2. § (1) bekezdésével összefüggésben levezetett  értelmezése csak a jogalanyok helyzetét  terhesebbé tevő  (ad  malam partem) jogalkotásra vonatkozik.  A  kizárólag jogot  megállapító, jogot kiterjesztő, kötelezettséget enyhítő, vagy  más, a jogszabály valamennyi címzettje számára a  korábbi jogi szabályozásnál egyértelműen előnyösebb szabályozást előíró jogszabály   esetében  —  feltéve,  hogy  az  így   megalkotott jogszabályok egyébként nem alkotmányellenesek, illetve magasabb szintű  jogszabályokkal nem ellentétesek — a visszaható hatályú jogalkotás  nem  alkotmányellenes.  [152/2008.  (XII.  10.)  AB határozat, ABH 2008, 1487, 1490.] Az  adójogszabályokkal összefüggően a 903/B/1990. AB  határozat rámutatott   arra,  hogy  az  adókötelezettség  visszamenőleges hatállyal  történő  megállapítása  alkotmányellenes  eredményre vezet.  Egyúttal rögzítette, hogy az adókötelezettséget  érintő szabályozásnál az adókötelezettség keletkezésének időszakát,  s nem a bevallás időpontját kell irányadónak tekinteni (ABH 1990, 250,  251.).  A 4/1992. (I. 28.) AB határozatában  pedig  azért semmisítette  meg  a  vizsgált  (a  vállalkozói  adóról   szóló rendeletet  módosító) rendelet hatályba léptető  rendelkezését, mert    annak    hatására   visszamenőleges    adókötelezettség megállapítására   került   sor.   Tehát,   bár   a    jogalkotó feladatkörébe  tartozik  a  társasági  adó  alapjául   szolgáló nyereségösszeg  (az ennek kialakításához szükséges  számviteli, adótechnikai  szabályok,  az adó alapját  csökkentő  és  növelő tételek)  megállapítása (448/B/1994. AB  határozat,  ABH  1994, 724, 725.), annak nem lehet tiltott visszamenőleges hatálya. Jelen  ügyben  a  társadalombiztosítási  járulék  adóév  közben történő csökkentése az adóalanyokra nézve adókötelezettségük  — visszamenőleges  — csökkenésével is jár, mely  azonban  a  fent ismertetett  elvek  fényében nem ütközik  a  visszaható  hatály tilalmába.  A  járulék  mértékének  növelése  ugyanakkor  —   a módosítást  megelőzően megszerzett jövedelmek  vonatkozásban  — visszamenőlegesen keletkeztet adókötelezettséget azáltal,  hogy az  adóalap  megnövelésével (a kulcsok változatlansága  mellett is)  növeli  az adó összegét. A jelenleg ismert (elfogadott  és kihirdetett),  az összevont adóalapra vonatkozó  szabályok  nem zárják  ki  ez  utóbbi, alkotmányellenes helyzet  kialakulását, ezért  az Szja tv. 29. § (3)-(4) bekezdése magában hordozza  az Alkotmány 2. § (1) bekezdésében foglalt jogbiztonság sérelmének a  veszélyét. Azt azonban, hogy a társadalombiztosítási járulék (egészségügyi  hozzájárulás) mértékének  adóév  közben  történő növelése   ténylegesen  a  visszamenőleges  hatályú  jogalkotás tilalmába  ütközik-e,  csak a konkrét törvénymódosítás  alapján ítélhető  meg.  Az Alkotmánybíróság mindazonáltal  szükségesnek tartja  felhívni  a  figyelmet  a  jövőbeni  törvénymódosítások tekintetében  arra,  hogy az Alkotmány 2.  §  (1)  bekezdésében megfogalmazott   jogállamiság   részét   képező    jogbiztonság megköveteli,     hogy    a    társadalombiztosítási     járulék (egészségbiztosítási   hozzájárulás)  mértékének   év   közbeni emelése  ne  eredményezze az összevont adóalap,  s  ezáltal  az adókötelezettség      visszamenőleges      növekedését.       A törvényalkotónak  a társadalombiztosítási járulék,  illetve  az egészségügyi hozzájárulás mértékének év közbeni emelése  esetén ezért   megfelelő   átmeneti  szabályokat   kell   alkotnia   a visszamenőleges  adókötelezettség keletkezésének  kiküszöbölése érdekében. 5.  Az  indítványozók  egyike szerint a támadott  rendelkezések azért  is  ellentétesek  a jogállamiság  követelményével,  mert megsértették a Jat. 40. § (1) bekezdését, mely előírja, hogy  a törvényjavaslathoz az előterjesztő indokolást csatol,  amelyben bemutatja   azokat   a   társadalmi,   gazdasági   és   szakmai körülményeket,  amelyek  a  javasolt  szabályozást  szükségessé teszik,  továbbá ismerteti a jogi megoldás szempontjait.  Ennek azonban a javaslat nem tett eleget. Az  Alkotmánybíróság eddigi gyakorlatában is hangsúlyozta, hogy nem  tekinthető  a  Jat. valamennyi szabálya alkotmányi  szintű rendelkezésnek [így például az 54/1996. (XI. 30.) AB  határozat (ABH  1996,  173,  190.) kimondta, a Jat.  18.  §-ában  foglalt rendelkezés   nem  alkotmányi  szabály,  így  a  hatástanulmány elkészítésének elmulasztása önmagában alkotmányellenességre nem vezet].  A  Jat.  40.  §  (1) bekezdése sem  alkotmányi  szintű szabály, megsértése önmagában a törvény alkotmányellenességéhez nem  vezet. Az Alkotmánybíróság jelen esetben nem talált  olyan körülményt,  amire  tekintettel a Jat. 40. §  (1)  bekezdésében foglalt    előírás   elmulasztása   egyben    a    jogállamiság követelményének sérelmét is előidézte volna. Az  Alkotmány 2. § (1) bekezdéséből folyó követelmény  azonban, hogy  a  jogalkotó a jogszabályi rendelkezéseket a jogbiztonság követelményének  megfelelően fogalmazza meg,  s  a  maga  által alkotott  fogalmakat következetesen alkalmazza. A  jogbiztonság az állam — s elsősorban a jogalkotó — kötelességévé teszi annak biztosítását,  hogy  a jog egésze, egyes  részterületei  és  az egyes  jogszabályok  is  világosak,  egyértelműek,  működésüket tekintve  kiszámíthatóak  és előreláthatóak  legyenek  a  norma címzettjei számára. Vagyis a jogbiztonság nem csupán  az  egyes normák egyértelműségét követeli meg, de az egyes jogintézmények működésének  kiszámíthatóságát is [lásd  először:  9/1992.  (I. 30.) AB határozat, ABH 1992, 59, 65.]. A 26/1992. (IV. 30.)  AB határozatában az Alkotmánybíróság elvi éllel mutatott rá  arra, hogy   a   világos,   érthető   és   megfelelően   értelmezhető normatartalom a normaszöveggel szemben alkotmányos követelmény. A  jogbiztonság  —  amely az Alkotmány 2.  §  (1)  bekezdésében deklarált  jogállamiság  fontos eleme  —  megköveteli,  hogy  a jogszabály  szövege értelmes és világos, a jogalkalmazás  során felismerhető  normatartalmat hordozzon (ABH 1992,  135,  142.). Több  határozat  rögzítette  azt  is,  hogy  a  normavilágosság sérelme miatt akkor állapítható meg az alkotmányellenesség,  ha a  szabályozás  a  jogalkalmazó számára értelmezhetetlen,  vagy eltérő értelmezésre ad módot, illetve teret enged a szubjektív, önkényes jogalkalmazásnak, aminek következtében a norma hatását tekintve kiszámíthatatlan, előre nem látható helyzetet teremt a címzettek  számára [összegezve: 31/2007. (V. 30.) AB határozat, ABH 2007, 368, 378.]. Jelen határozatában az Alkotmánybíróság már kimutatta, hogy  az Szja   tv.  az  adóalap-kiegészítést  nem  tekinti  (bevételből származó)   jövedelemnek,   az  csak   az   összevont   adóalap összetevőjeként   növeli   a   jövedelem   összegét.   Az    is megállapítható  ugyanakkor, hogy az Szja tv. 2010-től  hatályos 3.  §  75. pontja nem követi ezt a fogalom-meghatározást.  Ezen értelmező  rendelkezés  alapján ugyanis a  magánszemély  összes jövedelme  az  adóévben  oly módon kerül  meghatározásra,  hogy annak  részét  képezi  a magánszemély adóbevallása,  illetve  a munkáltatói  adómegállapítása szerinti összevont adóalap.  Azaz az  éves  összes jövedelem fogalmába már belekerül az összevont adóalapba beszámított adóalap-kiegészítés is. Ennek ellenére az Szja  tv.  3. § 75. pontjában definiált „a magánszemély  összes jövedelme   az  adóévben”  nem  vet  fel  olyan  feloldhatatlan értelmezési  problémát,  mely lehetetlenné  tenné  az  érintett norma alkalmazhatóságát. Az  Alkotmánybíróság — a fent kifejtett indokok alapján  —  nem találta  az Alkotmány 2. § (1) bekezdésével, illetve  70/I.  §- ával ellentétesnek az Szja tv. 2010. január 1-jétől hatályos 1. §  (3)  bekezdésének második mondatát, 3. § 75. pontját, 11.  § (1)   bekezdés  a)  pontját,  illetve  29.  §  (1)  és  (3)-(4) bekezdéseit,  valamint  az  adóelőlegre  vonatkozó  47.  §  (2) bekezdésében   a   „növelve  az  adott  bevételre   tekintettel megállapított   adóalap-kiegészítés  összegével”   szövegrészt, ezért az indítványokat e vonatkozásban elutasította. 6.  Az egyik indítványozó kérte az Szja tv. 33. § (1) bekezdése és  49. § (12) bekezdés a) pontja 2010. január 1-jétől hatályos szövegének  a  megsemmisítését is, mivel az sérti az  Alkotmány 70/I.   §-ában  megfogalmazott  jövedelmi  viszonyok   szerinti közteherviselés elvét. A minimálbér és az átlagjövedelem között keresők  között  —  érvelt az indítványozó  —  ugyanazon  munka vonatkozásában   „181  200  forint  adófizetési   kötelezettség különbség  lesz  aszerint,  hogy  bérjövedelmet  vagy   például megbízási  díjat  kap  a magánszemély”. Az  Alkotmánybíróság  a bérjövedelemhez   kapcsolódó  adókedvezmény,   az   adójóváírás alkotmányosságát már több korábbi határozatában vizsgálta.  Így a   85/B/1996.   AB   határozatban  kimondta:   önmagában   nem alkotmányellenes az, ha a jogalkotó gazdasági,  szociális  vagy más  pénzügyi  megfontolásokból úgy döntött, hogy a  jövedelmek közül  a  bérjövedelmek  után fizetendő  adóból  adókedvezményt nyújt,  más  jövedelemtulajdonosok  esetében  pedig  nem.  Erre figyelemmel  megállapította, hogy  az  adójóváírásra  vonatkozó szabály  nem eredményezi az Alkotmány 70/A. §-ának sérelmét,  s nem   sérti  a  70/I.  §-t  sem.  (ABH  1998,  620,  624.)   Az 1080/B/1998.  AB  határozatában az Alkotmánybíróság  —  hasonló érvek  alapján  —  azt  is  alkotmányosnak  találta,  hogy   az adójóváírás  kedvezménye  csak  bizonyos  jövedelemhatár  alatt illeti meg az adóalanyt (ABH 2002, 905, 907.). Tekintettel arra, hogy az indítványozó a korábban már  elbírált indítványokkal  azonos okból és azonos alkotmányos  összefüggés alapján  támadta  az  Szja tv. 33. § (1)  bekezdésében  foglalt adójóváírás  szabályait,  az  Alkotmánybíróság  megállapította, hogy  — a törvényszöveg módosulása ellenére — ítélt dolog esete áll fenn. Az Alkotmánybíróság ezért az Szja tv. 2010. január 1- jétől  hatályos  33.  §  (1) bekezdése  alkotmányellenességének megállapítására   és   megsemmisítésére   irányuló    indítvány tárgyában  folyó  eljárást az Ügyrend 31. § c)  pontja  alapján megszüntette. Az  Szja  tv.  49. § (12) bekezdés a) pontja vonatkozásában  az Alkotmánybíróság  korábban még nem hozott határozatot,  így  az adójóváírásnak az adóelőleg megállapításakor történő figyelembe vételére vonatkozó rendelkezést érdemben kellett vizsgálnia. Az indítványozó ugyanakkor az adójóváírással összefüggésben, a bér és   a   nem   bér   jellegű  (megbízási)  jövedelmek   közötti különbségtétel   vonatkozásában   kifogásolta   az    adóelőleg megállapításával   kapcsolatos   szabályt.   A   már   említett határozatokban kifejtett indokok alapján így ezen  előírás  sem ellentétes az Alkotmány 70/I. §-ával, ezért az Alkotmánybíróság az  indítványt az Szja tv. 2010. január 1-jétől hatályos 49.  § (12) bekezdés a) pontjával összefüggésben is elutasította. Az  Alkotmánybíróság  az  ügy  elvi  jelentőségére  tekintettel rendelte   el   határozatának   a   Magyar   Közlönyben    való közzétételét.                       Dr. Paczolay Péter                   az Alkotmánybíróság elnöke                                          Dr. Balogh Elemér        Dr. Bragyova András          alkotmánybíró                  alkotmánybíró                                          Dr. Holló András             Dr. Kiss László          alkotmánybíró                  alkotmánybíró                                          Dr. Kovács Péter          Lenkovics Barnabás          alkotmánybíró                  alkotmánybíró                                          Dr. Lévay Miklós        Dr. Trócsányi László          alkotmánybíró           előadó alkotmánybíró .

English:
English: .
Petition filed: .
Subject of the case: .	An amendment to the tax law which included employers' payroll taxes, as well as gross wages, as the basis for personal income tax
Number of the Decision: .	110/2009. (XI. 18.)
Date of the decision: .	11/17/2009
. CODICES summary: http://www.codices.coe.int/NXT/gateway.dll/CODICES/precis/eng/eur/hun/hun-2009-3-006?fn=document-frameset.htm$f=templates$3.0
.