A döntés szövege:
A MAGYAR KÖZTÁRSASÁG NEVÉBEN!
Az Alkotmánybíróság jogszabály alkotmányellenességének
utólagos vizsgálatára és jogszabály nemzetközi szerződésbe
ütközésének vizsgálatára irányuló indítványok tárgyában — dr.
Bihari Mihály, dr. Kiss László, dr. Lenkovics Barnabás és dr.
Stumpf István alkotmánybírók párhuzamos indokolásával —
meghozta a következő
határozatot:
1. Az Alkotmánybíróság megállapítja, hogy az „egyes gazdasági
és pénzügyi tárgyú törvények megalkotásáról, illetve
módosításáról” szóló 2010. évi XC. törvény 8-12. §-a és 133. §-
a alkotmányellenes, ezért ezeket a rendelkezéseket a
hatálybalépésükre – 2010. október 1-jére – visszaható hatállyal
megsemmisíti.
2. Az Alkotmánybíróság az „egyes gazdasági és pénzügyi tárgyú
törvények megalkotásáról, illetve módosításáról” szóló 2010.
évi XC. törvény 9. § (2) bekezdésének a 2000. évi LXVI.
törvénnyel kihirdetett, a fizetett éves szabadságról szóló, a
Nemzetközi Munkaügyi Konferencia 1970. évi 54. ülésszakán
elfogadott 132. számú Egyezmény 11. cikkébe, mint nemzetközi
szerződésbe ütközésének vizsgálatára irányuló indítványt
elutasítja.
3. Az Alkotmánybíróság az „egyes gazdasági és pénzügyi tárgyú
törvények megalkotásáról, illetve módosításáról” szóló 2010.
évi XC. törvény 9. §-ának a 2009. évi VI. törvénnyel
kihirdetett, Módosított Európai Szociális Karta 4. cikkébe
ütközésének vizsgálatára irányuló indítványt visszautasítja.
Az Alkotmánybíróság ezt a határozatát a Magyar Közlönyben
közzéteszi.
Indokolás
I.
1. Az Alkotmánybírósághoz számos indítvány érkezett, amelyben
az indítványozók az egyes gazdasági és pénzügyi tárgyú
törvények megalkotásáról, illetve módosításáról szóló 2010. évi
XC. törvény (a továbbiakban: Törvény) II. Fejezete, valamint
133. §-a alkotmányellenességének vizsgálatát kezdeményezték.
Az Alkotmánybíróság az indítványokat az Alkotmánybíróság
ideiglenes ügyrendjéről és annak közzétételéről szóló, többször
módosított és egységes szerkezetbe foglalt 2/2009. (I. 12.) Tü.
határozat (ABK 2009. január, 3., a továbbiakban: Ügyrend)
alapján egyesítette és egy eljárásban, tartalmuk szerint
bírálta el. Az indítványok lényege a következőképpen foglalható
össze:
1.1. A kifogásolt rendelkezések (a Törvény 8-12. §-a) a
magánszemélyek egyes jövedelmeinek különadójára vonatkozó
szabályokat tartalmazzák, mely szerint a Törvény által
meghatározott foglalkoztatotti körnek a jogviszonyuk
megszűnésével kapcsolatban juttatott bevétel kétmillió forintot
meghaladó része után 98 %-os különadót kell fizetnie. A
különadóra vonatkozó szabályokat a 2010. január 1-jétől
megszerzett jövedelmekre, vagyis a Törvény hatályba lépését,
2010. október 1-jét megelőzőn juttatott jövedelmekre is
alkalmazni kell (133. §).
A már kifizetett összegekre vonatkozó különadót 2010. október
31-ig kell megfizetni [11. § (5) bekezdése].
Az indítványozók álláspontja szerint a kifogásolt
rendelkezések ellentétesek a jogbiztonság [Alkotmány 2. § (1)
bekezdése] elvével, mert a Törvény a kihirdetését megelőző
időre állapít meg kötelezettséget, amelynek következtében a
jogalanyok magatartásukat nem tudják a jog előírásaihoz
igazítani. Az indítványozók a Törvény 8-12. §-a és 133. §-a
megsemmisítését kérték.
1.2. Az indítványozók kifejtették, hogy a köztisztviselői
jogviszonyban álló munkavállalók jogviszonyának megszűnése
esetén törvény szabályozza a köztisztviselőt megillető
juttatásokat, így azok nem tekinthetők jó erkölcsbe ütköző
jövedelemnek; ezért az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésébe
ütközik a különadó alapjára vonatkozó szabály [Törvény 9. § (2)
bekezdése]. A különadó nem felel meg az arányos közteherviselés
[Alkotmány 70/I. § (1) bekezdése] elvének sem, mert a Törvény
szerinti egységes 98 %-os adóelvonás független attól, hogy a
jövedelem milyen mértékben haladja meg a kétmillió forintot.
Nem veszi figyelembe továbbá a szabályozás azt sem, hogy az
illető foglalkoztatása során milyen javadalmazásban részült,
milyen vagyoni viszonyokkal rendelkezik. A különadó alapját
meghatározó 9. § (2) bekezdése nem felel meg az Alkotmány 70/I.
§-ában foglalt követelményeknek azért sem, mert az adó eszközét
nem az adó alkotmányi rendeltetésének, a közfeladatok ellátása
anyagi alapjainak megteremtésére, illetve gazdaságpolitikai
preferenciák érvényesítésére használja.
A 98 %-os elvonás az indítványozók véleménye szerint a
tulajdonjog [Alkotmány 13. § (1) bekezdése] aránytalan mértékű,
túlzott korlátozását is jelenti, mert akár teljes egészében
elvonhatja a már megszerzett tulajdont; a tulajdonjogot csak a
szükségesség és arányosság követelményének megtartásával, a
közérdek pontos megjelölésével lehetne korlátozni. Hivatkoznak
a szerzett jogok védelmének sérelmére is, mert a különadó
különbözetet a már levont közterheken túl utólag is meg kell
fizetni. A közterhek átminősítésének következtében az
indítványozók szerint csökken a szolgálati idő és a nyugdíj
alapjául szolgáló kereset, melynek eredményeként sérülnek a
szerzett jogok.
Érvelésük szerint a közszférából való távozással
összefüggésben jogszabály alapján, vagy a rendeltetésszerű
joggyakorlás keretei között kötött szerződés alapján járó, már
kifizetett, illetőleg a jövőben fizetendő összegekre vonatkozó
jogszabályi és szerződéses kötelezettségek olyan szerzett jogot
keletkeztetnek, amelyre kiterjed az Alkotmány 2. § (1)
bekezdéséből következő alkotmányos védelem.
1.3. Az indítványozók szerint a jogalkotó csak olyan
jövedelmeket adóztat, amelyek közvetlen vagy közvetett módon az
államtól származnak, nem tartozik azonban a különadó hatálya
alá a versenyszférában keletkezett jövedelem. Ez sérti a
köztulajdon és magántulajdon egyenlő védelmének elvét, a
gazdasági verseny szabadságát [Alkotmány 9. § (1)-(2)
bekezdése], valamint az állami tulajdonban álló vállalatok és
gazdálkodó szervezetek felelős önálló gazdálkodásának elvét
(Alkotmány 11. §).
Az indítványozók álláspontja szerint a kifogásolt
rendelkezések a közszférában dolgozók hátrányos
megkülönböztetését is eredményezik, mert a Törvény 9. § (1)
bekezdésében foglalt különadó nem vonatkozik a versenyszféra
alkalmazottaira, valamint egyes választott tisztségviselőkre. A
hátrányos megkülönböztetés a jövedelemveszteség mellett a
nyugdíj megállapításánál is kedvezőtlenebb helyzetet eredményez
a közszférában dolgozók számára. A Törvény 9. § (1)
bekezdésében szabályozott különadó fizetésére köteles
foglalkoztatotti kör meghatározása az indítványozók véleménye
szerint a Munka Törvénykönyvéről szóló 1992. évi XXII. törvény
(a továbbiakban: Mt.) hatálya alá tartozó, állami tulajdonban
álló vállalatoknál dolgozó munkavállalókkal szemben
diszkriminatív, mert az Mt. hatálya alá tartozó, de nem állami
tulajdonú vállalatoknál dolgozók esetén a megszerzett jövedelem
után kevesebb adót kell fizetni.
1.4. A Törvény 9. § (2) bekezdése — a szabadság megváltása
címén kifizetett összeg különadó alapjába történő beszámítása
miatt — sérti az Alkotmány 70/B. § (4) bekezdésében foglalt
fizetett szabadságra vonatkozó jogosultságot, mert a különadó
megfizetésének eredményeként a ki nem vett szabadság pénzbeni
megváltására a valóságban nem kerül sor. Mivel a szabadság
megváltása címén kifizetett összegről szintén törvény
rendelkezik, ezért az indítványozók szerint az sem tekinthető
jó erkölcsbe ütköző jövedelemnek. A Törvény szabályai az
indítványozók érvelése szerint sértik a végzett munkához
kapcsolódó jövedelemhez való jogot, mert majdnem teljes
egészében olyan jövedelmet vonnak el, amely a munkában töltött
időhöz és a végzett munka mennyiségéhez kapcsolódik. Ily módon
a munkavégzés alóli mentesítés idejére járó összeg adóval
történő elvonása sérti a munkához való jogot.
1.5. Az indítványozók álláspontja szerint a Törvény 9. § (1)
bekezdésében foglalt szabályokból nem lehet teljes
bizonyossággal megállapítani, hogy kik tartoznak a különadó
fizetésére köteles foglalkoztatotti körbe, ugyanis nem
egyértelmű, mely szervezeteket kell érteni a működési
támogatásban részesített más jogi személyek alatt.
Véleményük szerint a Törvény 9. § (2)-(4) bekezdései és 12. §-
a alapján nem lehet meghatározni a különadó alapját sem, mert
az adóalap kiszámításához szükséges „rendszeres járandóság”
fogalmát a Törvény nem taxatíve, hanem csak példálódzó
felsorolással definiálja. További jogbizonytalanságot
[Alkotmány 2. § (1) bekezdése] okoz az indítványozók szerint
annak az értelmezési kérdésnek az eldöntése, hogy a kétmillió
forint bevételt bevételenként külön-külön, vagy valamennyi
bevétel teljes összegét figyelembe véve kell vizsgálni.
1.6. Az indítványozó érdekképviseleti szervezet hivatkozik
arra is, hogy a különadó az Európai Szociális Karta ama
szabályába ütközik, amely a méltányos díjazáshoz való jog
biztosításának a kötelezettségét (4. cikk) írja elő.
1.7. Az indítványozó országgyűlési képviselő az
Alkotmánybíróságról szóló 1989. évi XXXII. törvény (a
továbbiakban: Abtv.) 1. § c) pontja és 44. §-a alapján a
Törvény 9. § (2) bekezdése nemzetközi szerződésbe ütközésének
vizsgálatát kezdeményezte.
Az országgyűlési képviselő álláspontja szerint a Törvény 9. §
(2) bekezdésében a szabadság megváltása címén kifizetett
összegnek a különadó alapjába történő beszámítása ellentétes a
2000. évi LXVI. törvénnyel kihirdetett, a fizetett éves
szabadságról szóló, a Nemzetközi Munkaügyi Konferencia 1970.
évi 54. ülésszakán elfogadott 132. számú Egyezmény 11.
cikkével, amely rögzíti, hogy a munkaviszony megszűnése esetén
biztosítani kell a letöltött szolgálati idő után járó, ki nem
vett fizetett szabadságot vagy szabadságmegváltást. A 98 %-os
különadó megfizetésének eredményeként azonban az indítványozó
szerint a ki nem vett szabadság pénzbeni megváltását szinte
teljes egészében elvonja az állam, amellyel a Törvény kiüresíti
a hivatkozott nemzetközi szerződésben biztosított, ki nem adott
szabadság megváltásához való jogot.
2. Több indítványozó szerint a kifogásolt rendelkezések
sértik a szociális biztonsághoz való jogot, mert csökkentik a
társadalombiztosítási szolgálati időbe beszámítható adózott
jövedelmet, ily módon a szolgálati időt is, amelynek alapján a
nyugdíj összege megállapításra kerül.
Véleményük szerint az Alkotmány 70/E. §-ának sérelme az
önhibán kívül bekövetkezett munkanélküliség kapcsán is fennáll,
mert a munkavállalót megillető juttatások nem tölthetik be azt
a szerepüket, amelyeket például a munkanélkülivé válás esetére
rendelt a jogalkotó (például a fizetett időtartam biztosítása
új munkahely keresésére).
Álláspontjuk szerint a Törvény 9. §-ának, 10. §-ának és 12. §-
ának a rendelkezései sértik a család és az anyák alkotmányos
védelmének elvét [Alkotmány 15. §, 66. § (2) bekezdés], ugyanis
— gyakorlati példával illusztrálva — a munkaviszony megszűnése
esetén az anyák részére kifizetett jövedelem jelentős része a
különadó hatálya alá esik: a gyermek hároméves kora előtt az
anya munkaviszonya nem szüntethető meg rendes felmondással. Ha
a munkáltató mégis megszünteti — pl. átszervezés miatt —,
köteles a védett időre járó minden, a munkaszerződés alapján
járó juttatás egyösszegű megfizetésére, így az anyának
kifizetett összeg jelentős része a különadó hatálya alá esik.
Van olyan beadvány, amelyben az Alkotmány 54. § (1) bekezdése
és 70/A. §-a sérelmére is hivatkoznak.
Egy indítványozó hivatkozik az Alkotmány 11. §-ának
sérelmére, mert szerinte sérül a gazdálkodó szervezetek felelős
önálló gazdálkodásának elve.
3. Több indítványozó felvetette, hogy az Alkotmány 70/I. §
(2) bekezdése az Alkotmány más szabályaival [2. § (1)
bekezdése, 70/A. § (1) bekezdése] áll ellentétben.
II.
1. Az Alkotmány érintett szabályai szerint:
„2. § (1) A Magyar Köztársaság független, demokratikus
jogállam. (…)
9. § (1) Magyarország gazdasága olyan piacgazdaság, amelyben
a köztulajdon és a magántulajdon egyenjogú és egyenlő
védelemben részesül.
(2) A Magyar Köztársaság elismeri és támogatja a vállalkozás
jogát és a gazdasági verseny szabadságát. (…)
11. § Az állam tulajdonában álló vállalatok és gazdálkodó
szervezetek a törvényben meghatározott módon és felelősséggel
önállóan gazdálkodnak. (…)13. § (1) A Magyar Köztársaság
biztosítja a tulajdonhoz való jogot.
(2) Tulajdont kisajátítani csak kivételesen és közérdekből,
törvényben szabályozott esetekben és módon, teljes, feltétlen
és azonnali kártalanítás mellett lehet. (…)
15. § A Magyar Köztársaság védi a házasság és a család
intézményét. (…)
54. § (1) A Magyar Köztársaságban minden embernek
veleszületett joga van az élethez és az emberi méltósághoz,
amelyektől senkit nem lehet önkényesen megfosztani. (…)
66. § (…)
(2) A Magyar Köztársaságban az anyáknak a gyermek születése
előtt és után külön rendelkezések szerint támogatást és
védelmet kell nyújtani (…).
70/A. § (1) A Magyar Köztársaság biztosítja a területén
tartózkodó minden személy számára az emberi, illetve az
állampolgári jogokat, bármely megkülönböztetés, nevezetesen
faj, szín, nem, nyelv, vallás, politikai vagy más vélemény,
nemzeti vagy társadalmi származás, vagyoni, születési vagy
egyéb helyzet szerinti különbségtétel nélkül. (…)
70/B. § (…) A Magyar Köztársaságban mindenkinek joga van a
munkához, a munka és a foglalkozás szabad megválasztásához.
(2) Az egyenlő munkáért mindenkinek, bármilyen
megkülönböztetés nélkül, egyenlő bérhez van joga. (…)
70/E. § (1) A Magyar Köztársaság állampolgárainak joguk van a
szociális biztonsághoz; öregség, betegség, rokkantság,
özvegység, árvaság és önhibájukon kívül bekövetkezett
munkanélküliség esetén a megélhetésükhöz szükséges ellátásra
jogosultak. (…)
70/I. § (1) Minden természetes személy, jogi személy és jogi
személyiséggel nem rendelkező szervezet köteles jövedelmi és
vagyoni viszonyainak megfelelően a közterhekhez hozzájárulni.
(2) A közterhek viselésére szolgáló forrásokból, valamint az
állami vagyonnal gazdálkodó, illetve az állam többségi
tulajdonában vagy irányítása alatt álló szervezetek részéről jó
erkölcsbe ütköző módon juttatott jövedelmek tekintetében
törvény, az adott adóévtől kezdődően, külön mértékű
kötelezettséget állapíthat meg.”
2. A Törvény támadott rendelkezései az alábbiak szerint
szólnak:
„A magánszemély egyes jövedelmeinek különadója
8. § (1) A 9. § rendelkezései szerint meghatározott
magánszemély az e fejezetben előírt adóalap után különadót
fizet. A különadó a központi költségvetést illeti meg.
(2) Az e fejezetben nem szabályozott kérdésekben az Art.
rendelkezései az irányadók.
9. § (1) Különadó fizetésére köteles az a költségvetési
szervnél, állami, önkormányzati, közalapítványi forrásból
alapított, fenntartott vagy működési támogatásban részesített
más jogi személynél foglalkoztatott magánszemély, aki
munkavégzésre irányuló jogviszonya alapján, továbbá aki a
takarékos állami gazdálkodásról és a költségvetési
felelősségről szóló 2008. évi LXXV. törvény vagy a
köztulajdonban álló gazdasági társaságok takarékosabb
működéséről szóló 2009. évi CXXII. törvény szerinti
munkavégzésre irányuló jogviszonyban a (2) bekezdésben foglalt
különadó alapnak minősülő bevételt szerez.
(2) A különadó alapjának minősül az (1) bekezdésben említett
jogviszony megszűnésével összefüggésben pénzben kifizetett,
vagy bármely más formában juttatott (bármely esetben a
továbbiakban: kifizetett) bevételből – ide nem értve a
jogviszony megszűnésének évében esedékes szabadság megváltása
címén kifizetett bevételt, a jogviszony megszűnésekor a
magánszemélyt megillető jubileumi jutalmat, illetve a
felmentési (felmondási) időnek a munkavégzési kötelezettséggel
járó részére kifizetendő munkabér, illetmény összegét, továbbá
a szerződéses katonák leszerelési segélyét, de ideértve a Munka
Törvénykönyvéről szóló 1992. évi XXII. törvény (a továbbiakban:
Mt.) 3. § (6) bekezdése alapján megállapodás szerint kikötött
ellenérték címén kifizetett bevételt – a rendszeres
járandóságok 60 napra számított összegét meghaladó rész, a (3)-
(4) bekezdésben foglaltak figyelembevételével.
(3) A (2) bekezdésben foglaltaktól eltérően nem minősül a
különadó alapjának a (2) bekezdés szerinti bevétel kétmillió
forintot meg nem haladó része.
(4) A (2) bekezdésben foglaltaktól eltérően a különadó
alapjának minősül a (2) bekezdés szerinti bevételnek a
rendszeres járandóságok 60 napra számított összegét meg nem
haladó részéből a kétmillió forint feletti összeg.
(5) A különadó alapját jogviszonyonként külön-külön kell
megállapítani. A különadó alapja független attól, hogy a
bevétel kifizetése egy vagy több adóévben történik. Ha a
bevétel megszerzése több részletben történik, azt kell
feltételezni, hogy a magánszemély először a különadó-alapot nem
képező adóköteles jövedelmet szerzi meg. A nem pénzben
kifizetett bevételt a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi
CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja tv.) 3. § 9. pontjának
megfelelő alkalmazásával kell megállapítani.
10. § A különadó mértéke a 9. § (2) és (4) bekezdése szerinti
adóalapnak a 98 százaléka.
11. § (1) A kifizető a magánszemélyt terhelő adót
forrásadóként a kifizetéskor állapítja meg, vonja le,
elkülönítve igazolja, az Art. 31. §-ának (2) bekezdése szerinti
bevallásban vallja be, és ezen bevallás benyújtására előírt
határidőig fizeti meg.
(2) Amennyiben a kifizető a magánszemélyt terhelő adót
bármely okból nem vonta le, a le nem vont adót a magánszemély
fizeti meg a kifizetést követő hónap 12. napjáig.
(3) A különadó alapjának 9. § szerint meghatározott összegét
a) az Szja tv. rendelkezéseinek alkalmazásában a jövedelem
kiszámításánál nem kell figyelembe venni, azonban a kifizetés
évére vonatkozó személyi jövedelemadó-bevallásban elkülönítve
be kell vallani, és be kell számítani az Szja tv. 3. §-ának 75.
pontja szerinti éves összes jövedelem megállapításánál;
b) a társadalombiztosítás ellátásaira és a magánnyugdíjra
jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetéről szóló
törvény alkalmazásában nem kell járulékalapnak tekinteni.
(4) A különadó alapja után a kifizető az egészségügyi
hozzájárulásról szóló törvény rendelkezései szerint 27
százalékos mértékű egészségügyi hozzájárulást fizet.
(5) Amennyiben a különadó alapjául szolgáló bevételnek, vagy
egy részének kifizetése e fejezet hatálybalépését megelőzően
történt meg, az (1)-(2) bekezdések rendelkezéseitől eltérően
a) a kifizető
aa) a (3) bekezdésben foglaltak figyelembevételével
helyesbíti a magánszemélyt terhelő személyi jövedelemadó-
előleget, járulékokat (magánnyugdíjpénztári tagdíjat), valamint
az általa fizetendő társadalombiztosítási járulékot azzal, hogy
a magánszemélyt terhelő, a kifizetéskor megállapított (levont)
személyi jövedelemadó-előleg, járulékok (magánnyugdíjpénztári
tagdíj) és a megfelelő helyesbített összegek különbözete a
magánszemélytől levont különadó-előlegnek, a kifizető által
bevallott társadalombiztosítási járulék egészségügyi
hozzájárulásnak minősül;
ab) az e fejezet hatálybalépése napjának hónapjában
keletkezett kötelezettségek bevallására nyitva álló határidőig
az aa) alpontnak megfelelően – a különadó-alapot, a különadó-
előlegnek, illetve egészségügyi hozzájárulásnak minősülő
összeget e hónap kötelezettségeként feltüntetve – köteles
bevallásának benyújtására, illetve a már benyújtott
bevallásának módosítására;
ac) a magánszemélynek az ab) alpontban említett határidőig
helyesbített adó- és járulék-igazolást ad ki, amelyben külön
igazolja a különadó-alapot, a fizetendő különadót, a különadó-
előlegnek minősülő levont összeget és a különadó még
megfizetendő összegét;
b) a magánszemély a különadó még megfizetendő összegét 2010.
október hó 31-éig fizeti meg.
(6) A magánszemély az adóbevallásában adóelőlegként veszi
figyelembe a kifizető által levont különadót, valamint – a
megfizetésre nyitva álló határidő napjának kötelezettségeként
feltüntetve – az általa a (2) bekezdés és az (5) bekezdés b)
pontja szerint megfizetett különadót.
(7) A kifizető által az (5) bekezdés a) pontjának ab)
alpontja szerint benyújtott, illetve módosított bevallás
beérkezését követően az Egészségbiztosítási Alapnak, a
Nyugdíjbiztosítási Alapnak, a Munkaerőpiaci Alapnak és a
magánnyugdíjpénztáraknak korábban átutalt járulékok illetve
tagdíjak összegéből a különadó-előlegnek minősülő összegeket –
az adóhatóság jelzése alapján – a Magyar Államkincstár levonja
a következő napo(ko)n utalandó összegből.
12. § E fejezet alkalmazásában rendszeres járandóságnak
minősül minden olyan bevétel — különösen bér, munkadíj,
tiszteletdíj — amely a magánszemélyt a jogviszony megszűnéséig
e jogviszonyra tekintettel jogszabály vagy szerződés alapján a
legutolsó besorolás szerint meghatározott időközönként vagy a
tartós megbízás teljes időtartamára illeti meg. (…)
133. § A II. Fejezet e törvény kihirdetését követő 44. napot
követő hónap első napján lép hatályba, rendelkezéseit a 2010.
január 1-jétől megszerzett, a II. Fejezet hatálya alá tartozó
jövedelmekre kell alkalmazni.”
III.
Az indítványok az alábbiak szerint megalapozottak.
1. Az Alkotmány 2010. augusztus 11-i, az Alkotmány 70/I. §-
ára vonatkozó módosítása számos új rendelkezést tartalmaz:
1) nevesített forrásokra, jogalanyokra, az államtól származó
jövedelmekre vonatkozik,
2) sajátos — jó erkölcsbe ütköző — módon juttatott
jövedelmekről szól,
3) az adott adóév (vagyis 2010-ben a 2010-es adóév) kezdetére
utal, (az alkotmányozó kifejezetten kinyilvánította, hogy „az
adójogszabályok tekintetében el kíván térni az Alkotmánybíróság
903/B/1990. AB határozatban megfogalmazott megállapításától,
amely szerint az új adókötelezettséget érintő szabályozásnál az
adókötelezettség keletkezésének időszakát, és nem a bevallás
időpontját tekinti irányadónak.”)
4) „külön mértékű” kötelezettség bevezetését engedélyezi a
közteherviselés keretei között.
1.1. Az Alkotmány módosítása jelentőséget tulajdonít annak,
hogy valamely jövedelem juttatása a „jó erkölcsbe ütköző módon”
történt-e, de az Alkotmány nem határozza meg ennek fogalmát. [A
„jó erkölcs” kifejezés írásmódja a határozatban az Alkotmány
módosításának szövegéhez igazodik, kivéve ahol polgári jogi
értelemben szerepel; ott a Polgári Törvénykönyvről szóló 1959.
évi IV. törvény (a továbbiakban: Ptk.) szerint egybeírjuk.]
Az Alkotmány 70/I. §-ának új (2) bekezdése lehetővé teszi a
hatálya alá tartozó, jó erkölcsbe ütköző módon juttatottnak
minősíthető jövedelmek eltérő kezelését.
1.2. Az új közteherviselési szabály az adott adóév kezdetére
utal: az adott adóévtől kezdődően teszi lehetővé
„kötelezettség” megállapítását. A Törvény hatálybalépésekor az
adott adóév a 2010-es. Ennek a kezdete 2010. január 1-je. Ez
azt jelenti: az Alkotmány módosítása lehetővé tette, hogy ennek
az adóévnek a kezdetére kiterjedő hatállyal, vagyis akár
visszahatóan is, vezessenek be külön mértékű kötelezettséget, a
jó erkölcsbe ütköző módon juttatott jövedelmeket illetően.
A módosítás lehetővé teszi, hogy törvény az
adókötelezettséggel kapcsolatban a visszaható hatályú
jogalkotás tilalmától, a jogállam e lényeges jellemzőjétől
eltérjen, és visszaható hatállyal állapítson meg
kötelezettséget az Alkotmány módosításának hatálya alá tartozó
esetekben, a jövedelem juttatásának módjával összefüggésben.
1.3. Az Alkotmány módosítása „külön mértékű” adókötelezettség
bevezetését engedélyezi. Ez a szabály is a 70/I. §-t egészíti
ki.
Az Alkotmánybíróság gyakorlatában az adó mértékének
arányossági vizsgálatára már 1992-ben sor került, amikor az
Alkotmánybíróság egy határozatban azt a megállapítást tette,
hogy „[…] az AB az adó mértékének meghatározását nem tekinti
tehát alkotmányossági kérdésnek csak akkor, ha a szabályozás
diszkriminatív, vagy olyan nagyságot ér el, amely nyilvánvalóan
eltúlzott mértékű, indokolatlanná, aránytalanná válik.”
(1558/B/1991. AB határozat, ABH 1992, 506.) Egy másik döntés
értelmében aránytalan az adó, ha nagy hányadban meghaladja az
elméletileg még elfogadhatónak minősített százalékos arányt; az
adott ügyben egy vagyonadó az alapul vett ingatlan forgalmi
értékét legalább 110%-kal meghaladta. (1531/B/1991. AB
határozat, ABH 1993, 707, 711.)
Az Alkotmány módosítása az alkotmányozó szándéka szerint „az
ott meghatározott jövedelemadók esetében az adó mértékének
meghatározását a törvényhozó szabad belátására bízza.”
2. Az Alkotmánybíróság egyik határozata (801/B/2002. AB
határozat) számos megállapítást tartalmaz a jóerkölccsel — mint
magánjogi kategóriával — kapcsolatban.
A határozat lényeges megállapításai szerint „a jó erkölcs
mint magánjogi kategória áttételesen kapcsolódik a
közerkölcshöz. A közerkölcs védelmének a szükségességét a
legfontosabb nemzetközi emberi jogi dokumentumok kivétel nélkül
elismerik. E dokumentumok biztosítják továbbá a nemzeti
jogrendszerek számára a közerkölcs – és ezzel összefüggésben a
közrend – védelméhez szükséges alkotmányos, törvényi és más
jogszabályi rendelkezések megalkotásának és alkalmazásának a
lehetőségét. (…) Az erkölcsi rend védelmére (megerősítésére)
hivatott jogi korlátozások lehetőségét a nemzetközi
egyezményeken kívül – azokkal összhangban – az Emberi Jogok
Európai Bíróságának (a továbbiakban: EJEB) joggyakorlata és a
magyar Alkotmánybíróság határozatai [21/1996. (V. 17.) AB
határozat, ABH 1996, 74, 83.; 20/1997. (III. 19.) AB határozat,
ABH 1997, 85, 92.] is megerősítik.” A határozat megállapítja,
hogy a jogszabályok – összhangban a külföldi és a magyar
magánjogi jogterületi törvényekkel – „nem határozzák meg sem a
közerkölcs, sem a jó erkölcs fogalmát, ezek tartalmának
konkretizálását az eseti jogalkalmazásra bízzák. A jó erkölcsbe
ütközés tilalma olyan nyitott, az absztrakció magas szintjén
megfogalmazott generálklauzulának tekinthető, amely nem
bizonyos, meghatározott magatartásokat tilt vagy tesz
kötelezővé. Természete szerint a magánjogi szabadság
(privátautonómia) morális határát jelöli ki, és azon belül a
jogalanyok magatartását, döntéseik irányát és tartalmát kívánja
befolyásolni.” (ABH 2008, 1899.)
Ilyen jellegű jogi fogalom alkalmazása esetében szükséges,
hogy a jogalkotó – az Alkotmány 2. § (1) bekezdéséből fakadó
jogbiztonság és normavilágosság érdekében –meghatározza, hogy a
jövedelem juttatása milyen esetekben tekinthető jó erkölcsbe
ütköző módon juttatottnak még akkor is, ha ennek tartalmi
elemeit igen nehéz normatív módon törvényben felsorolni. Az
Alkotmánybíróság gyakorlatában eddig a Ptk. alapján, a
szerződéssel kapcsolatos jogvitákban merült fel a jóerkölcsbe
ütközésre vonatkozó rendelkezés vizsgálata; az indítványt az
Alkotmánybíróság a bírói mérlegelés megengedhető határaival
kapcsolatban bírálta el.
3. A Törvény az „államtól származó” jövedelmekre vonatkozik
[9. § (1) bekezdése], az állammal fennálló jogviszony
megszűnésével összefüggésben kifizetett bevételről szól [9. §
(2) bekezdése], a különadó mértékét 98%-ban állapítja meg (10.
§), 2010. január 1-jére visszaható alkalmazását írja elő [11. §
(5) bekezdése, 133. §], kétmillió forint feletti összegre (a
bevétel kétmillió forint feletti részére) vonatkozik [9. § (3)-
(4) bekezdése].
A Törvény szövegszerűen nem minősíti jó erkölcsbe ütköző
módon szerzett jövedelemnek a különadó hatálya alá tartozó
bevételeket, és olyan külön eljárást sem szabályoz, amelyben
ezt megállapítani lehetne, hanem objektív módon írja körül az
ismertetettek szerint, hogy milyen jövedelmekre vonatkozik
(állami forrás, jogviszony megszűnéséhez kapcsolódó jogcím,
összeghatár feletti mérték).
A különadó törvény hatálya alá tartozó jogviszonyokat az Mt.,
a köztisztviselők jogállásáról szóló 1992. évi XXIII. törvény
(a továbbiakban: Ktv.), a közalkalmazottak jogállásáról szóló
1992. évi XXXIII. törvény (a továbbiakban: Kjt.), az ügyészségi
szolgálati viszonyról és az ügyészségi adatkezelésről szóló
1994. évi LXXX. törvény (a továbbiakban: Üszt.), a fegyveres
szervek hivatásos állományú tagjainak szolgálati viszonyáról
szóló 1996. évi XLIII. törvény (a továbbiakban: Hszt.), a bírák
jogállásáról és javadalmazásáról szóló 1997. évi LXVII. törvény
(a továbbiakban: Bjt.), az igazságügyi alkalmazottak szolgálati
jogviszonyáról szóló 1997. évi LXVIII. törvény (a továbbiakban:
Iasz.), a Magyar Honvédség hivatásos és szerződéses állományú
katonáinak jogállásáról szóló 2001. évi XCV. törvény (a
továbbiakban: Hjt.), továbbá a kormánytisztviselők jogállásáról
szóló 2010. évi LVIII. törvény (a továbbiakban: Ktj.) vagyis az
ún. jogállási törvények (Ktv., Kjt., Üszt., Hszt., Bjt., Iasz.,
Hjt., Ktj. és az Mt.) szabályozzák. A Ktv., a Kjt., az Üszt., a
Hszt., a Bjt., az Iasz. és a Hjt. szabályai értelmében az
illetményt ún. bértábla határozza meg, béralkura főszabály
szerint nincs mód, az illetményre nem a felek közös
megállapodása az irányadó. Az említett törvények további
jellemzője, hogy a jogviszonyok megszűnése és megszüntetése
eseteit oly módon szabályozzák, hogy míg az Mt. főszabály
szerint viszonylag szabad felmondási jogkört biztosít a
munkáltatónak, addig a közszférában felmentésre csak a
törvényben meghatározott esetekben, jogcímek alapján kerülhet
sor (kivétel ezalól a nemrég hatályba lépett Ktj.). Míg az Mt.
főszabály szerint a jogviszony megszűnésének anyagi
következményeit féloldalasan kogens módon szabályozza
(klaudikáló kogencia), azaz itt a felek megállapodással a
munkavállaló javára eltérhetnek, addig a közszférában ezek a
következmények általában eltérést nem engedő módon
szabályozottak.
4. Az Alkotmánybíróság elsőként a visszaható hatállyal
kapcsolatos indítványozói felvetésekkel foglalkozott. A Törvény
133. §-a visszaható hatályú alkalmazást ír elő a 2010-es
adóévre az adókötelezettséggel kapcsolatban. A visszaható
hatály alkotmányjogi megítélésénél annak van jelentősége, hogy
a Törvény elfogadásához kapcsolódott az Alkotmány 70/I. §-ának
módosítása is.
4.1. Az alkotmánymódosítás szándéka szerint elsősorban azt
tette lehetővé, hogy a „jó erkölcsbe ütköző módon juttatott
jövedelmek tekintetében törvény, az adott adóévtől kezdődően,
külön mértékű kötelezettséget” állapítson meg, vagyis a
módosítás jelentős mértékben arról szól, hogy milyen esetekben,
milyen jövedelemnél jöhet szóba a visszaható hatályú jogalkotás
tilalmának mellőzése.
Minden más jövedelmet illetően változatlanul érvényben marad
az Alkotmány 2. § (1) bekezdésében deklarált jogállamiság egyik
alapvető kritériuma, amely szerint az adókötelezettség
visszamenőleges hatállyal történő megállapítását
alkotmányellenesnek kell tekinteni (903/B/1990. AB határozat,
ABH 1990, 250, 251.).
Az Alkotmánybíróság külön vizsgálta a különadó jövőre szóló
szakaszait [8-10. §, 11. § (1)-(4), (6)-(7) bekezdése, és 12.
§] és a visszaható szabályokat [11. § (5) bekezdése, 133. §].
Ennek oka, hogy a Törvény szerinti összeghatár feletti
kifizetések között lehetnek jó erkölcsbe ütköző módon
juttatottak, másrészt a jövőre szóló szabályok elvileg
alkotmányosan vonatkozhatnak nemcsak az ilyen jövedelmekre,
hanem másokra is: az Alkotmány 70/I. §-a alapján adóztatható
bármely jövedelem, a (2) bekezdés alapján bizonyos jövedelmek
másképpen is, mint a főszabály [(1) bekezdés] szerint.
A Törvény 11. § (5) bekezdéséből következik, hogy a különadót
a Törvény „hatálybalépését megelőzően történt” kifizetésekre is
alkalmazni kell. A Törvény 133. §-a pedig kimondja, hogy „[a]
II. Fejezet e törvény kihirdetését követő 44. napot követő
hónap első napján lép hatályba, rendelkezéseit a 2010. január 1-
jétől megszerzett, a II. Fejezet hatálya alá tartozó
jövedelmekre kell alkalmazni.” A Törvény említett
rendelkezéseinek összevetéséből az állapítható meg, hogy a
különadót a 2010. január 1-je előtt szerzett jövedelmekre nem
lehet alkalmazni, viszont alkalmazni kell a 2010. január 1-je
után, tehát a Törvény kihirdetése és hatálybalépése (október 1-
je) előtt szerzett jövedelmekre is.
A Törvény 133. §-ának a különadó alkalmazására vonatkozó,
visszaható hatályú rendelkezése összhangban áll az Alkotmány
70/I. § (2) bekezdésével, ha a Törvény az ott írt jövedelmekre
vonatkozik.
Az Alkotmánybíróságnak ezért vizsgálnia kellett, hogy a
Törvény II. Fejezete a „jó erkölcsbe ütköző módon juttatott”
jövedelmekre vonatkozik-e.
4.2. A Törvény 9. § (1) bekezdése határozza meg azokat a
jogviszonyokat, amelyekre a különadó kiterjed, a 9. § (2)
bekezdése pedig a különadó alapját. Ennek értelmében az
allamháztartási forrásból származó [állami (önkormányzati),
közalapítványi stb. költségvetésből vagy támogatásból] vagy
köztulajdonban álló gazdasági társaság vagyonából eredő egyes –
a jogviszony megszűnéséhez kapcsolódó – juttatások után kell
különadót fizetni. A jogviszonyokat illetően idetartoznak az
ún. jogállási törvényekben (Ktv., Kjt., Ktj, Üszt., Hszt.,
Bjt., Iasz., Hjt., Mt.) szabályozott, munkavégzésre irányuló
jogviszonyok.
Ami a különadó alapját illeti, a jogviszony megszűnésével
összefüggésben kifizetett bevételekről van szó, vagyis
meghatározott okból juttatott, nem nevesített, de semmiképp sem
ismétlődő, vagy rendszeres kifizetésekről.
A jogviszony megszűnésével összefüggésben a jogállási
törvények szerint jellemzően végkielégítést, a felmentési
időnek a munkavégzési kötelezettséggel nem járó részére
kifizetendő munkabért, és az Mt. 3. § (6) bekezdése szerinti
versenytilalmi megállapodásból eredő jövedelmet, valamint nem a
jogviszony megszűnésének évében, hanem már a korábbi években
esedékessé vált, ki nem adott szabadság megváltását juttathatja
a kifizető a foglalkoztatottnak.
A különadó alapjába tartozó bevételek közül a végkielégítést
és a felmentési időnek azt a részét, amely alatt a munkavégzési
kötelezettség alól kötelező felmenteni a foglalkoztatottat, a
közszférában törvények szabályozzák (Ktv., Kjt. stb.). Az ún.
bértáblák és a hozzá kapcsolódó, szintén a törvényekben
rögzített egyéb javadalmazási rendszer a járandóságokat
szabályozza. Ezek a törvények garantálnak olyan juttatásokat,
amelyeknek a jogcíme vagy mértéke az érintettek (munkáltató,
munkavállaló) által nem befolyásolható. A Törvény ezekre a
juttatásokra is vonatkozik, visszahatóan.
A Törvényből az következik, hogy a jogalkotó a kétmillió
forint feletti összeget 2010. január 1-jétől tekinti különadó
alapnak, függetlenül a kifizetés konkrét körülményeitől [9. §
(3)-(4) bekezdése]. Más megfogalmazásban ez azt jelenti, hogy
nem a juttatás módja, hanem – a jogcímek mellett – a mértéke a
meghatározó a Törvény szerint akkor, amikor azt kell eldönteni,
hogy egyes kifizetésekre különadót kell-e alkalmazni,
visszaható hatállyal. A Törvény nem különböztet a juttatások
jogalapja szerint (törvény vagy megállapodás alapján juttatott
bevétel) és aszerint sem, hogy az egyes jövedelemtípusokat
keletkeztető tényállásokat illetően hol befolyásolható a
juttatás mértéke az állami forrásból gazdálkodó szervezet és
munkavállalója által (pl. szabadság megváltása, versenytilalmi
megállapodás, megállapodás alapján járó egyéb juttatás), és hol
egyáltalán nem.
Csak az érintettek által befolyásolható tényállásoknál
merülhet fel az, hogy a jövedelmet „jó erkölcsbe ütköző módon”
juttatták. Ez azonban nem jelenti azt, hogy a megállapodás
alapján juttatott kifizetések minden esetben jó erkölcsbe
ütköznek, de azt sem, hogy törvényen alapuló juttatás (pl.
szabadságmegváltás) sohasem ütközhet jó erkölcsbe. Az Alkotmány
módosítása alapján a Törvény által érintett jogviszonyok
megszüntetésekor juttatott, jó erkölcsbe ütköző kifizetések
(pl. méltánytalanul magas kifizetések, bizonyos
végkielégítések, vagy több éven át ki nem adott, jelentős
mértékű szabadság megváltása) különadóval sújthatók visszaható
hatállyal is, de ez csak a törvények szerint járó juttatások
feletti, és az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésében említett
kifizetésre vonatkozhat. A visszaélések megakadályozását célzó,
a társadalom igazságérzetét érvényesítő törvény nem
alkotmányellenes önmagában, de meg kell maradnia a módosított
Alkotmány keretei között. Nem minősíthető jó erkölcsbe
ütközőnek pusztán a mértéke alapján egy törvényben biztosított,
ott meghatározott mértékű, alanyi jogon járó jövedelem.
A Törvény azonban nemcsak a jó erkölcsbe ütköző módon
juttatott, törvény vagy megállapodás alapján járó, de az
érintettek által befolyásolható módon keletkező jövedelmekre
vonatkozik, hanem más, a törvényekben jelenleg is fenntartott,
a jogviszony megszűnéséhez kapcsolódó jövedelmekre is. Ezért a
Törvénynek ezek, az általánosan, a jogviszony megszűnésével
összefüggésben kifizetett valamennyi jövedelemre vonatkozó,
visszaható hatályú különadót előíró rendelkezései [11. § (5)
bekezdése, 133. §] ellentétesek az Alkotmány 70/I. § (2)
bekezdésével és a visszaható hatályú jogalkotást tiltó 2. § (1)
bekezdésével.
5. A Törvény hatálybalépését követően kifizetett juttatásokat
(pl. végkielégítés) illetően a különadót – a jövedelem
megkülönböztetett, állami forrására, sajátos alapjára és az adó
külön mértékére vonatkozó törvényi szabályok miatt – nem
egyedül az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése alapján kell
vizsgálni. Figyelembe kell venni, hogy a Törvény
hatálybalépését követően kifizetett juttatásokat illetően a
törvényhozó meghatározhatja – a 70/I. § (2) bekezdésétől
függetlenül – az egyes kifizetések feltételeit, az azokkal járó
terheket.
Ugyanakkor az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése alkotmányos
felhatalmazás a törvényalkotó számára speciális kötelezettség
megállapítására.
Az érintett jogviszonyok megszűnésével összefüggésben
jellemzően kifizetett juttatás egyike a végkielégítés. A
végkielégítéssel kapcsolatban megállapítható, hogy ezt a
jogintézményt az 1991. évi XLVIII. törvény 2. §-a iktatta be az
1967. évi II. törvénybe (Mt1). Az Mt1 27/A. § (3) bekezdése
értelmében a végkielégítésre való jogosultság feltétele –
egyebek között – az, hogy a munkaviszony a munkáltatónál
meghatározott időtartamban fennálljon. „A végkielégítéshez való
jog nem tartozik az emberi, illetve állampolgári jogok körébe.
A jogalkotó a végkielégítésre vonatkozó elosztási szabályokban
a munkavállalók alkalmazási körülményei szerinti
megkülönböztetést tehet, ha ez egyébként nem sérti az emberi
méltóságot. A végkielégítésre jogosultnak ahhoz van
alkotmányosan védett joga, hogy a vele azonos jogállásúak
között ne érje tilos megkülönböztetés.” (2180/B/1991. AB
határozat, ABH 1992, 559.)
„Minthogy a végkielégítéshez való jog nem tartozik az emberi,
illetve állampolgári jogok körébe, és az emberi méltóságot sem
érinti, a végkielégítés feltételeinek meghatározásánál a
jogalkotót széleskörű mérlegelési jog illeti meg.”
(1221/B/1992. AB határozat, ABH 1993, 610.) Az Alkotmánybíróság
említett gyakorlatához képest az Európai Unió Bírósága más
mércék alapján vizsgálódik a végkielégítésre vonatkozó nemzeti
jogszabályokat illetően.
Az Európai Unió Bíróságának a C-499/08. számú ügyben 2010.
október 12-én hozott ítélete [Ingeniřrforeningen i Danmark (Ole
Andersen nevében) kontra Region Syddanmark] végkielégítést
korlátozó szabályról szól. Eszerint a munkavállalót nem lehet
azzal az indokkal sem megfosztani a végkielégítéstől, hogy
öregségi nyugdíjra jogosult. Az ítélet elismeri, hogy a
végkielégítés célja a munkavállalók újbóli munkába állásához
vezető átmenet megkönnyítése. A dán jogban a szóban forgó
korlátozás azt biztosította, hogy a hosszabb idejű
munkaviszonnyal rendelkező alkalmazottak ne vehessék igénybe a
végkielégítést az öregségi nyugdíjjal együtt. A Bíróság
megállapította, hogy a korlátozás túllépi az ahhoz szükséges
mértéket, amely az említett célok eléréséhez szükséges. Az
ítélet szerint az említett szabályozás – azáltal, hogy nem
teszi lehetővé a végkielégítés megfizetését azon munkavállalók
számára, akik bár a munkáltatójuk által fizetett öregségi
nyugdíjra jogosultak, ugyanakkor átmenetileg lemondanak e
nyugdíjról azért, hogy szakmai pályafutásukat tovább
folytathassák – túllépi az e rendelkezés által kitűzött
szociálpolitikai célok eléréséhez szükséges mértéket, és nem
igazolható.
5.1. A törvényhozó a jogállási törvényekben a jogviszony
megszűnésével összefüggésben biztosított végkielégítést, a
felmentési idő tartamát, a munkavégzési kötelezettség alóli
mentesítés kötelezettségét nem változtatta meg. Nem korlátozta
sem jogalapját, sem összegszerűségét illetően a végkielégítés
mértékét vagy a felmentési időre kifizetendő munkabért, nem
rendelkezett a korábbi években esedékessé vált szabadság
megváltásának a korlátozásáról sem. [Jóllehet pl. a Ktv.-t a
2010. június 28-án kihirdetett Ktj. módosította, és július 6-
tól megváltozott a Ktv.-nek a végkielégítés összegére irányadó
19. § (2) bekezdése is, a végkielégítés mértéke bizonyos
esetekben változatlanul, akár tizenkéthavi illetmény lehet; a
felmentés időtartama legfeljebb nyolc hónap lehet, amelynek
legalább felére mentesíteni kell a köztisztviselőt a
munkavégzési kötelezettség alól (Ktv. 18. §).]
A kifizetésre okot adó konkrét tényállástól függően
előfordulhat, hogy a különadót olyan bevételekre is alkalmazni
kell, amelyeket ugyanúgy törvény határoz meg, mint ahogyan a
különadó szabályait. Ebben az esetben a jogállási törvények
feltétlen alkalmazást kívánó szabályai és a különadó kötelező
előírásai között sajátos ellentét feszül: a különadó
alkalmazásához vezető körülmények megvalósulása, vagyis a
Törvényben rögzített különadó alapot meghaladó összeg
kifizetése – ha a jogviszony megszűnik – lényegében
elkerülhetetlen.
Az Alkotmánybíróságnak vizsgálnia kellett, hogy a törvényi
rendelkezések hatásának említett sajátos ellentéte miatt
valamely alkotmányos elv vagy jog sérül-e.
5.2. A Törvény 9. § (1) bekezdéséből az következik, hogy a
különadó – szándéka szerint – az állami forrásokkal való
gazdálkodáshoz kapcsolódó, sajátos tényállásokat céloz meg.
A fent kifejtettek szerint a Törvény két irányban is eltér az
Alkotmány 70/I. § új (2) bekezdésének szabályaitól. Az
Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése lehetővé tenné azt is, hogy az
ott írt valamennyi jövedelemre (nemcsak jogviszony
megszűnéséhez kapcsolódóra), általánosan különadót vessenek ki.
A Törvény ezzel a lehetőséggel nem él. Másfelől viszont
valamennyi, a Törvény által objektív ismérvekkel körülírt,
vagyis a Törvény szerinti forrásból és a különadó alap szerinti
mértéket meghaladó, alanyi jogon járó kifizetésekre vonatkozik.
A Törvény nemcsak a költségvetési szervekre, hanem más,
államinak minősülő munkáltatókra is vonatkozik. A természetes
személyek vagy a tulajdonukban álló vállalkozásaik anyagi
javainak a felhasználása a polgárok viszonylag szabad
elhatározásától, autonóm döntésétől függ. Közpénzekről szóló
döntésnél azonban nem ez a helyzet. A sérelmezett törvényi
konstrukcióval érintett tényállásokban közpénzről, az állam
pénzéről rendelkeznek, vagyis – legalább közvetve – az állam
széles értelemben vett javai sorsáról döntenek.
5.3. A Törvény azokban az esetekben is, amelyekben a
jogviszony megszűnése anyagi következményeit a jogviszonyra
irányadó, eltérést nem engedő más törvények a konkrét
tényálláshoz kapcsolódóan a különadó szerinti összeghatárt
meghaladó kifizetésben határozzák meg, 98%-os adót ír elő.
Vagyis a 98%-os adómérték — konkrét tényállástól függően —
vonatkozhat olyan kifizetésekre is, amelyek eltérést nem engedő
szabályok kényszerű alkalmazásának következményei. (Ebbe a
körbe tartozhatnak a hosszú szolgálati idővel rendelkező,
hosszabb időre a munkavégzés alól pl. egészségügyi vagy más,
méltányolható okból felmentett személyek, akiknek jogviszonya
rajtuk kívül álló okból szűnt meg.) Ebben az esetben a különadó
nem szabályozási eszközként működik, hiszen a különadó alá eső
tényállás elkerülhetetlen; nem is a visszaélésszerű kifizetések
megakadályozása a célja, hanem az a funkciója, hogy a kifizetés
összeghatár feletti részének – vagyis a különadó alapjának –
csaknem teljes egészét elvonja a központi költségvetés javára.
A jogalkotó széles körben mérlegelhet valamely adó
részletszabályainak megállapításakor. Igazodhat a jövedelmi és
vagyoni viszonyokon túl más gazdaságpolitikai és egyéb
szempontokhoz.
Adót önmagában a mértéke miatt általában nem lehet
aránytalannak minősíteni. Ennek a megítélése csak az
alkalmazási környezetben, a jogviszony jellegének ismeretében,
és az egyéb adójogi szempontok vizsgálata alapján lehetséges.
[A német alkotmánybíráskodásban adóterheléssel kapcsolatban
alkalmazott alapelv, hogy az összes adóterhelésnek a felező
felosztás közelében kell lennie az adófizető és a kincstár
között (ún. Halbteilungsgrundsatz, lásd 1995. június 22-i
határozat, 2 BvL 37/91), amely azonban nem érvényesül abszolút
tilalomként a jövedelem típusú adóknál (2006. január 18-i
döntés, 2 BvR 2194/99), ahol a 60% körüli adóztatás
alkotmányosnak találtatott.]
Az Alkotmánybíróság állandó gyakorlatának megfelelően az adó
és az illeték mértékét, összegszerűségét csak kivételesen
vizsgálja. A közterhek mértéke akkor válik alkotmányellenessé,
ha konfiskatórius jellegű, illetve ha „olyan nagyságot ér el,
hogy a nyilvánvalóan eltúlzott mérték már minőségi kategóriává,
aránytalanná és indokolatlanná válik”. (1558/B/1991. AB
határozat, ABH 1992, 506, 507.; 360/B/1996. AB határozat, ABH
1998, 629, 638.)
A jelen esetben a közszférából való távozással összefüggésben
jogszabály alapján, rendeltetésszerű joggyakorlás keretei
között teljesített kifizetésekre is alkalmazandó, jelentős
mértékű, büntető jellegű adóról van szó. A Törvényt akkor is
alkalmazni kellene, ha a jogviszony megszűnésével kapcsolatos
kifizetéssel összefüggésben jogellenesség nem állapítható meg;
a Törvény az adóalanyt olyan alanyi jogon szerzett jövedelemtől
fosztja meg, amely őt megilletné. A Törvény II. Fejezete a
jogszabály alapján járó végkielégítések és más, a jogviszony
megszűnéséhez kapcsolódó kifizetések különadóját szabályozza. A
Törvény hatálya alá tartozó kifizetéshez nemcsak 98%-os adó,
hanem — a 11. § (4) bekezdése alapján — a kifizetőt terhelő 27%-
os egészségügyi hozzájárulás is kapcsolódik, ami összességében
a különadó alapot meghaladó elvonást jelent.
Ezért itt nem alkalmazható a „külön mértékre” vonatkozó
alkotmányi felhatalmazás, mert a törvényalkotó jelen esetben a
„külön mértéket” teljes elvonásként értelmezte, vagyis
túllépett a felhatalmazáson, és megsértette az Alkotmány 70/I.
§ (2) bekezdését.
A jelen esetben a Törvény ama kifizetésekre vonatkozó
szabályaival kapcsolatban kell az Alkotmánybíróságnak döntenie,
amely kifizetésekről nem állapítható meg a jó erkölcsbe ütköző
módon való juttatásuk, mert az érintettek más törvények
kötelező rendelkezéseit hajtják végre. Az olyan törvény, amely
más törvények végrehajtásához kapcsolódó bevételhez fűz a
Törvény szerinti adófizetési kötelezettséget, nyilvánvalóan
eltúlzott mértékű, aránytalan. A Törvény szabályai a más
törvények alapján megszerzett bevételnek az adóalapba tartozó
részét az adóalany magánszemélytől csaknem teljes egészében
elvonják, a kifizetőt pedig további adó megfizetésére
kötelezik. Ezzel a törvényhozó az Alkotmány 70/I. § (2)
bekezdése hatálya alá vont olyan, törvényben biztosított,
alanyi jogon járó juttatásokat, amelyek meghatározott
összeghatár felettiek. A törvényalkotó túllépte alkotmányos
felhatalmazását, ami az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésének,
egyben a 2. § (1) bekezdésének sérelméhez vezetett. Ezért
megállapítható, hogy a Törvény 8-10. §-a, 11. § (1)-(4), (6)-
(7) bekezdése, és 12. §-a is ellentétes az Alkotmány 70/I. §
(2) bekezdésével. Valamely juttatásnak az adójogszabályokkal
történő aránytalan elvonását az jellemzi, hogy az adó
lényegében lehetetlenné teszi, hogy az adóalany éljen a
juttatásból eredő jogaival, illetve hozzájusson a
jogosultságából eredő juttatáshoz, illetve annak lényeges
részéhez. A törvényhozónak az ilyen adóval a költségvetési
bevétel növelése, az arányos közteherviselés biztosítása csak
másodlagos, esetleges célja. A jogalkotó közvetlen célja ilyen
esetben ugyanis az, hogy adójogi eszközzel egyfajta
jövedelemkorlátot állapítson meg. Ennek azonban alkotmányosan
nem megfelelő eszköze az adó, illetve egyéb adó jellegű teher
kivetése. A törvényhozónak rendelkezésére áll több alkotmányos
eszköz is célja elérésére, lehetősége van a Törvény hatálya alá
tartozó, állami forrásból eredő juttatásokat a jövőre
vonatkozóan mérsékelni, akár meg is szüntetni, a juttatási
rendszert oly módon átalakítani, hogy a jövőben bizonyos
összeghatár feletti juttatásra ne lehessen jogosultságot
szerezni. A törvényhozó szabadsága azonban csak a nemzetközi
jogi és az európai uniós jogi keretek között érvényesül.
Minthogy az Alkotmánybíróság a vizsgált Törvényben
szabályozott adót más okok miatt semmisítette meg, nem
vizsgálta azt, hogy a különadó törvényi szabályai az
Alkotmányban biztosított tulajdonhoz való jogot [Alkotmány 13.
§ (1) bekezdése] sértik-e.
6. Az Abtv. 21. § (3) bekezdése meghatározza azon lehetséges
indítványozók körét, akik az Abtv. 44. §-a szerint valamely
jogszabály nemzetközi szerződésbe ütközésének alkotmányossági
vizsgálatát kezdeményezhetik. Az érdekképviseleti szervezet
indítványozó a Módosított Európai Szociális Karta 4. cikkével
összefüggésben nem tartozik az itt felsoroltak közé, így az
Alkotmánybíróság — az Ügyrend 29. § c) pontja alapján — ezt az
indítványi elemet visszautasította.
7. Azzal az indítvánnyal kapcsolatban, amely szerint a
Törvény 9. § (2) bekezdésében a szabadság megváltása címén
kifizetett összeg különadó alapjába történő beszámítása
ellentétes a fizetett éves szabadságról szóló, a Nemzetközi
Munkaügyi Konferencia 1970. évi 54. ülésszakán elfogadott 132.
számú Egyezmény 11. cikkével, amely rögzíti, hogy „azon
munkavállalónak, aki letöltötte a jelen Egyezmény 5. Cikke 1.
bekezdésében feltüntetett minimális szolgálati időt,
munkaviszonya megszűnése esetén biztosítani kell a letöltött
szolgálati ideje után járó, de még ki nem vett fizetett
szabadságot, vagy szabadságmegváltást, illetve ezek helyett
egyenértékű szabadsághitelt”, azt kell elsősorban figyelembe
venni, hogy a jogviszony megszűnése évében esedékes szabadság
megváltása címén kifizetett bevételt a Törvény 9. § (2)
bekezdése kifejezetten kiveszi a különadó alapjából.
A jogviszony megszűnése évében esedékes szabadság megváltása
címén kifizetett bevétel nem része a különadó alapjának.
Ezekre a szabályokra tekintettel azt lehet megállapítani,
hogy a ki nem vett szabadság pénzbeni megváltását nem vonja el
teljes egészében az állam, nem üresíti ki a Törvény a
hivatkozott nemzetközi szerződésben biztosított, ki nem adott
szabadság megváltásához való jogot.
IV.
1. Azokkal az indítványokkal kapcsolatban, amelyek szerint a
Törvény II. Fejezete az Alkotmány 9. §-át vagy a szociális
biztonsághoz való jogot, továbbá az Alkotmány 11. §-át, vagy a
család és az anyák alkotmányos védelmének elvét (Alkotmány 15.
§) sérti, vagy ellentétes az Alkotmány 66. § (2) bekezdésével,
70/A. §-ával, 70/B. §-ával, illetve sérti az Alkotmány 54. §
(1) bekezdését, vagy más, az indítványokban felhívott szabályt,
az Alkotmánybíróság már nem vizsgálódott.
Az Alkotmánybíróság állandó gyakorlata szerint, ha az adott
rendelkezés alkotmányellenességét az Alkotmány valamely
rendelkezése alapján már megállapította, akkor az indítványban
felhívott további alkotmányi rendelkezésekkel való ellentétet
már nem vizsgálja [61/1997. (XI. 9.) AB határozat, ABH 1997,
361, 364.; 16/2000. (V. 24.) AB határozat, ABH 2000, 425, 429.;
56/2001. (XI. 29.) AB határozat, ABH 2001, 478, 482.)].
2. Az Alkotmánybíróság hangsúlyozza: a jó erkölcsbe ütköző,
államtól származó jövedelmek külön mértékű adóztatása az adott
adóévben az Alkotmány 70/I. §-ának új (2) bekezdéséből eredő
lehetőség. A törvényhozó ezért a most vizsgált különadótól
eltérő módon élhet az Alkotmánynak azzal a felhatalmazásával,
amely a jó erkölcsbe ütköző módon juttatott jövedelmeknek a
közteherviselés rendszerében való lehetséges kezelésére
vonatkozik. Az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése ugyanakkor nem
teszi a jogalkotó kötelezettségévé azt, hogy külön szabályt
állapítson meg az ilyen jövedelmekre. A hatályos jogszabályok
[Mt. 3. § (1) és (6) bekezdése, 8. § (1) bekezdése, Ptk. 200.
§, 237. §] a bírói gyakorlat szerint (EBH2008. 1891., EBH2003.
956.) a munkaviszonyt illetően lehetővé teszik a jóhiszemű és
tisztességes eljárás követelményének érvényesítését, a
jóerkölcsbe ütköző szerződés bírósági felülvizsgálatát, és az
in integrum restitutio-t.
3. Az Abtv. 43. § (4) bekezdése értelmében az
Alkotmánybíróság az Abtv.-ben szereplő időponttól eltérően is
meghatározhatja az alkotmányellenes jogszabály hatályon kívül
helyezését vagy konkrét esetben történő alkalmazhatóságát, ha
ezt a jogbiztonság, vagy az eljárást kezdeményező különösen
fontos érdeke indokolja.
A jelen ügy körülményeit az Alkotmánybíróság úgy ítélte meg,
hogy a jogbiztonság követelménye és az érintett személyek
jogainak védelme a szabályozás — hatályba lépésének időpontjára
— visszaható hatályú megsemmisítését indokolja.
A határozat Magyar Közlönyben való közzététele az Abtv. 41. §-
án alapul.
Dr. Paczolay Péter
az Alkotmánybíróság elnöke,
előadó alkotmánybíró
Dr. Balogh Elemér Dr. Bihari Mihály
alkotmánybíró alkotmánybíró
Dr. Bragyova András Dr. Holló András
alkotmánybíró alkotmánybíró
Dr. Kiss László Dr. Kovács Péter
alkotmánybíró alkotmánybíró
Dr. Lenkovics Barnabás Dr. Lévay Miklós
alkotmánybíró alkotmánybíró
Dr. Stumpf István
alkotmánybíró
Dr. Bihari Mihály alkotmánybíró párhuzamos indokolása
A határozat rendelkező részét elfogadom, egyetértek a
rendelkező rész 1. pontjában foglalt megsemmisítéssel.
Álláspontom szerint a határozat rendelkező részének 1.
pontjában foglalt megsemmisítést a párhuzamos indokolásomban
kifejtett indokokra kellett volna alapítani. Bár a határozat
indokolásának és a párhuzamos indokolásomnak vannak közös
elemei, álláspontom szerint az indokolásnak az itt ismertetett,
zárt logikai és tartalmi rendben, az indítványokban megjelölt
további alkotmányi rendelkezések vizsgálatára is építve kellett
volna alátámasztania a rendelkező rész 1. pontjában foglalt
megsemmisítést.
1. Az egyes gazdasági és pénzügyi tárgyú törvények
megalkotásáról, illetve módosításáról szóló 2010. évi
XC. törvénynek (a továbbiakban: Törvény) a határozat rendelkező
részének 1. pontjában — visszamenőleges hatállyal —
megsemmisített rendelkezéseit ellentétesnek tartom az Alkotmány
2. § (1) bekezdésében foglalt jogállamiság alkotmányi
rendelkezésével, a „modern jogállam” alkotmányosan védett
intézményével, a jogállami garanciákkal, a jogállam egész
„szellemiségével” és értékrendjével.
Álláspontom szerint a megsemmisített törvényi rendelkezések
ellentétesek az Alkotmánybíróság által az Alkotmány 2. §
(1) bekezdésében foglalt jogállamiság tartalmi elemeként
kimunkált, a visszamenőleges hatályú jogalkotás tilalmával, a
normavilágosság alkotmányi követelményével és a jogintézmények
kiszámítható és előre látható működését előíró alkotmányos
rendelkezéseivel is.
Ezen túlmenően — véleményem szerint — a megsemmisített
törvényi rendelkezések közül a Törvény 11. § (5) bekezdése és
133. §-a (a Törvény visszamenőleges hatályú adókötelezettséget
előíró rendelkezései) ellentétesek az Alkotmány 54. §
(1) bekezdésével (emberi méltósághoz való alapjog), és 59. §
(1) bekezdésével (jóhírnévhez való jog) is.
A Törvény adóalanyi kört meghatározó rendelkezése [Törvény
9. § (1) bekezdés] az Alkotmány 70/A. § (1) bekezdésével
(diszkrimináció tilalma), míg a Törvény 10. §-ában szabályozott
adómérték az Alkotmány 70/I. § (1) bekezdésével (arányos
közteherviselés alkotmányi kötelezettsége) áll véleményem
szerint ellentétben.
Mindez — az alábbiakban kifejtett részletes indokolás alapján
— nézetem szerint megalapozza a határozat rendelkező részének
első pontjában megjelölt törvényi rendelkezések
alkotmányellenességét és azok visszamenőleges hatállyal történő
megsemmisítését.
1.1. A jogállamiság alkotmányi intézményének és egyes
tartalmi elemeinek sérelme
1.1.1. A jogállam sérelme
Álláspontom szerint a Törvény visszamenőleges hatályú
különadó fizetési kötelezettséget előíró szabályozása az
Alkotmány 2. § (1) bekezdésében foglalt jogállamiság alkotmányi
intézményét egészében is (nem csak az alant vizsgált
részelemeiben) súlyosan sérti.
A „modern jogállam” alkotmányi értékével, a jogállam(iság)
intézményes alkotmányi védelmével megítélésem szerint nem fér
össze olyan, különadó fizetési kötelezettséget visszamenőleges
hatállyal előíró törvényi szabályozás, amely — az Alkotmány
70/I. § (2) bekezdésében foglalt alkotmányos értéket („jó
erkölcs”) figyelmen kívül hagyva, a „jó erkölcsbe ütköző
juttatási mód” fogalmát, alkalmazási körét meg nem határozva —
válogatás nélkül „erkölcstelenül megszerzettnek” tekint minden
olyan, a különadó alapjába tartozó [Törvény 9. § (2) bekezdés]
és a kétmillió forintos értékhatárt [Törvény 9. § (3) bekezdés]
meghaladó bevételt, amelyet törvény alapján, az ott
szabályozott feltételeknek megfelelően, a törvényben
szabályozott időtartamú jogviszony megszűnésére tekintettel
alanyi jogon szerez meg az arra jogosult magánszemély.
A vizsgált különadó visszamenőleges hatályú alkalmazását
lehetővé tevő törvényi szabályozás sérti a magánszemély
adóalanyok „jogállami biztonságérzetét”, ami az állam és annak
polgárai között (alkotmányos) jogokkal és garanciákkal védett
helyzetet jelent az állam drasztikus, kiszámíthatatlan
beavatkozásával szemben.
Az állampolgároknak a demokratikus jogállam működésébe vetett
„hitét” rombolja, és az érintettekben joggal kelt félelmet az,
hogy az állam úgy von el jövedelmet, hogy az jogszerűen,
jogszabály alapján jár nekik, mégis — a jövedelem kifizetésének
alapjául szolgáló egyes jogszabályok megváltoztatása nélkül —
„erkölcstelenül” szerző jövedelemtulajdonosnak tekinti őket a
Törvény.
Hangsúlyozom, hogy nem a különadó visszamenőleges hatályú
alkalmazása mögött álló legitim jogalkotói célt tartom
alkotmányellenesnek, hanem azt a törvényi szabályozást, amely
figyelmen kívül hagyja az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésében az
alkotmányozó által meghatározott alkotmányosan védendő
alkotmányi értéket („jó erkölcs”). Álláspontom szerint
alkotmányellenes az is, hogy a jogalkotó az említett alkotmányi
rendelkezés értelmezését elmulasztva a visszamenőleges hatályú
különadó fizetési kötelezettség előírása során tartalmilag
meghatározatlanul hagyja a „jó erkölcsbe ütköző juttatási mód”
fogalmát, alkalmazási körét.
1.1.2. A visszamenőleges hatályú jogalkotás alkotmányi
tilalmának a sérelme
Az Alkotmánybíróság ítélkezési gyakorlatában az Alkotmány
2. § (1) bekezdésében foglalt jogállamiság — az ennek szerves
részét képező — jogbiztonság alkotmányi rendelkezésének több
tartalmi elemét is kimunkálta, ezek közé tartozik — többek
között — a visszamenőleges hatályú jogalkotás tilalma, a
normatartalom normavilágosság követelményének való megfelelése,
az egyes jogintézmények kiszámítható (előre látható)
működésének a követelménye.
A határozat a vizsgált különadó kapcsán helytállóan állapítja
meg, hogy a Törvény 133. §-a — az Alkotmány 70/I. §
(2) bekezdésére figyelemmel — kivételt kívánt teremteni a
visszamenőleges hatályú jogalkotás alkotmányi tilalma alól
akkor, amikor a 2010. január 1-jétől megszerzett, és a Törvény
II. Fejezetének a hatálya alá tartozó jövedelmekre is
kiterjeszti a Törvény II. Fejezetében foglalt szabályozás
hatályát.
Az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése értelmében az adott
adóévtől kezdődően (visszamenőleges hatállyal) külön mértékű
kötelezettséget (így adófizetési kötelezettséget) kizárólag a
„jó erkölcsbe ütköző módon” juttatott, olyan jövedelmek
tekintetében írhat elő törvény, amelyek a közterhek viselésére
szolgáló forrásokból, valamint az állami vagyonnal gazdálkodó,
illetve az állam többségi tulajdonában vagy irányítása alatt
álló szervezetek részéről kerülnek kifizetésre.
A törvényalkotó a vizsgált esetben úgy állapított meg
visszamenőleges hatállyal adófizetési kötelezettséget, hogy nem
vette tekintetbe az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésében foglalt
konjunktív alkotmányi feltételek egyikét, a „jövedelem jó
erkölcsbe ütköző módon” történő juttatását. Az Alkotmánybíróság
irányadó gyakorlata értelmében a visszamenőleges hatályú
jogalkotás tilalma azt jelenti, hogy a jogszabály a hatályba
lépését megelőző időszakra a jogalanyok számára nem állapíthat
meg kötelezettséget, illetve már fennálló kötelezettségeiket
nem teheti terhesebbé. [57/1994. (XI. 17.) AB határozat, ABH
1994, 324, 325.; 339/B/1995. AB határozat, ABH 1998, 607.]
A visszamenőleges hatály nemcsak abban az esetben állapítható
meg, ha a jogszabályt a jogalkotó visszamenőlegesen léptette
hatályba, hanem akkor is, ha a hatálybaléptetés nem
visszamenőlegesen történt ugyan, de a jogszabály rendelkezéseit
— erre irányuló kifejezett rendelkezés szerint — a jogszabály
hatályba lépése előtt létrejött jogviszonyokra is alkalmazni
kell. (365/B/1998. AB határozat, ABH 1998, 852.) Az Alkotmány
70/I. § (2) bekezdése kivételesen lehetőséget teremt az
alkotmányosan tilalmazott visszamenőleges hatályú jogalkotás
tilalma alól abban az esetben, ha az itt szabályozott
konjunktív alkotmányi feltételek egyidejűleg fennállnak.
A törvényalkotónak a vizsgált különadó jogintézményének
törvényi szabályozása során értelmeznie kellett volna az
Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésében foglalt alkotmányi
rendelkezést, az itt meghatározott konjunktív feltételeket, ami
álláspontom szerint a vizsgált esetben nem történt meg.
Ebből következik, hogy a törvényalkotó a különadó
jogintézményének szabályozása során, 2010. január 1-je és a
Törvény hatályba lépése (2010. október 1.) közötti időszakra
úgy írt elő visszamenőleges hatályú adófizetési kötelezettséget
a különadó adóalanyai számára, hogy nem határozta meg azt, hogy
a különadó adóalapjába tartozó adóköteles bevétel miért minősül
a „jó erkölcsbe ütköző módon” juttatottnak. Nem szabályozta,
hogy pontosan mely adóalanyi körre nézve, ki által és milyen
tartalmi követelmények alapján állapítható meg az említett
bevételről, hogy annak juttatására a „jó erkölcsbe ütköző
módon” került sor.
Tekintettel arra, hogy az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésében
foglalt „jó erkölcsbe ütköző módon” való juttatás tartalmi
meghatározása a Törvényben nem történt meg, a Törvény
visszamenőleges hatályú adókötelezettséget előíró említett
rendelkezései a visszamenőleges hatályú jogalkotás alkotmányi
tilalmába ütköznek.
1.1.3. A normavilágosság alkotmányi követelményének sérelme
Az Alkotmánybíróság irányadó joggyakorlata a jogi normák
egyértelmű, világos, a jogalkalmazók számára felismerhető és
alkalmazható normatartalmát a jogállamiság részét képező
jogbiztonság alkotmányi rendelkezésének tartalmi elemeként
kezeli. [11/1992. (III. 5.) AB határozat, ABH 1992, 84.;
26/1992. (IV. 30) AB határozat, ABH 1992, 142.] Álláspontom
szerint annak következtében, hogy a törvényalkotó a különadó
adólapjának a meghatározása során nem határozta meg, hogy az
adóalapba tartozó egyes bevételek milyen tartalmi feltételek
mellett tekinthetőek a „jó erkölcsbe ütköző módon juttatottnak”
értelmezhetetlenné és alkalmazhatatlanná tette a Törvény 133. §-
ának a „rendelkezéseit a 2010. január 1-jétől megszerzett, a
II. Fejezet hatálya alá tartozó jövedelmekre kell alkalmazni”
szövegrészét. Az Alkotmánybíróság irányadó gyakorlata szerint
az eleve értelmezhetetlen és ennek következtében a jogalkalmazó
szervek részéről alkalmazhatatlan jogi norma sérti a
normavilágosság alkotmányi követelményét, ezen keresztül az
Alkotmány 2. § (1) bekezdésében foglalt jogállamiság, az ennek
részét képező jogbiztonság alkotmányi rendelkezését.
(713/B/2002. AB határozat, ABH 2004, 1646, 1647.)
A vizsgált esetben a törvényalkotó mulasztása [az Alkotmány
70/I. § (2) bekezdése értelmezésének, és ez alapján a Törvény
133. §-ához kapcsolódóan a „jó erkölcsbe ütköző módon történő
juttatás” tartalmi meghatározásának az elmaradása] a
normavilágosság alkotmányi követelményének kirívóan súlyos
sérelmét idézte elő.
A törvényalkotó a különadó adóalanyai számára visszamenőleges
hatályú adófizetési kötelezettséget írt elő a 2010. január 1-je
és a Törvény hatályba lépése, 2010. október 1-je között
megszerzett bevételekre. Ennek során nem vizsgálta, hogy az
adóköteles jövedelem juttatására az Alkotmány 70/I. §
(2) bekezdése szerinti „jó erkölcsbe ütköző módon” került-e
sor. Nem határozta meg az említett alkotmányi rendelkezésnek
megfelelő törvényi tartalmat, hanem valamennyi, a törvényben
szabályozott kétmillió forintos értékhatárt meghaladó bevételt
a „jó erkölcsbe ütköző módon” („erkölcstelenül”) megszerzettnek
minősített.
Álláspontom szerint a törvényalkotónak — akár értelmező
rendelkezés útján — egyértelműen meg kellett volna határoznia
azt, hogy milyen tartalmi feltételek mellett tekinthető a
különadó adóalapjába tartozó adóköteles bevétel az Alkotmány
hivatkozott értékébe ütközőnek (a „jó erkölcsbe ütköző módon
megszerzettnek”), és ennek következtében visszamenőleges
hatállyal adófizetési kötelezettség alá vonhatónak.
1.1.4. A jogintézmény (különadó) kiszámítható, előre látható
működése alkotmányi követelményének a sérelme
Az Alkotmánybíróság az egyes jogintézmények kiszámítható, a
jogalkalmazók részéről előre látható működését a jogállamiság
részét képező jogbiztonság alkotmányi rendelkezésének a
részeként kezeli. [9/1992. (I. 30.) AB határozat, ABH 1992, 59,
65.] Ha egy jogintézmény törvényi szabályozása olyan fokban
hiányos, hogy az akadályát képezi a kiszámítható, előre látható
működésnek, akkor sérül az Alkotmány említett rendelkezése.
A vizsgált esetben a Törvény a különadó adóalanyi körének
meghatározatlanságával, az alkotmányi értékkategóriába („jó
erkölcs”) ütközés, illetve az ebbe ütköző juttatási mód
törvényi feltételeinek meghatározatlanságával a jogintézmény
egészének a működését és alkalmazhatóságát kiszámíthatatlanná
tette, ami a jogbiztonság súlyos sérelmét idézi elő.
2. Az Alkotmány 70/I. § (1) bekezdésének sérelme
Álláspontom szerint az Alkotmány 70/I. § (1) bekezdésében
foglalt arányos közteherviselés alkotmányi kötelezettségével
ellentétes a Törvény 10. §-ában foglalt 98%-os mértékű adó. A
határozat indokolása nem a felhívott alkotmányi rendelkezés,
hanem a 70/I. § (2) bekezdésének sérelmét állapítja meg.
Véleményem szerint azonban elsősorban az Alkotmány 70/I. §
(1) bekezdésének a sérelme állapítható meg, az alábbi indokok
alapján.
Az Alkotmánybíróság irányadó gyakorlata az adó mértékének a
jogalkotó által történő meghatározását olyan adójogi
(adótechnikai) jellegű részletszabálynak tekinti, ami önmagában
altalában nem vet fel alkotmányossági problémát. A jogalkotó —
alkotmányi keretek között — széles körben mérlegelhet az adó
mértékének a meghatározása során, és az adó mértékének a
nagysága kizárólag abban a szélső határesetben vet fel
alkotmányossági problémát, ha az eltúlzottan magas adómérték
konfiskatóriussá, „elkobzó jellegűvé” teszi a vizsgált adót.
Ilyen esetben az adó „kilép” az alkotmányos rendeltetéséből,
nem a közterhekhez való arányos hozzájárulást szolgálja, hanem
az adóforrást lehetetleníti el, csökkentve ezzel az állam ebből
eredő adóbevételét.
Az Alkotmánybíróság a többségi határozat indokolásában is
hivatkozott 1531/B/1991. AB határozatában az Alkotmány 70/I. §
(1) bekezdésével ellentétesnek találta azt a telekadót, amely
az adóalapot képező föld értékéhez viszonyítottan az említett
érték négyszeresének megfelelő évi adót állapított meg az
adóalany terhére.
Az Alkotmánybíróság hivatkozott határozatának indokolásában —
a konkrét ügyben beszerzett adóelméleti és adóigazgatási
szakértő véleményében foglaltakra támaszkodva — kimondta, hogy
„ha adó címen olyan elvonást alkalmaz egy norma, amely az
adóalany ellehetetlenülését eredményezi, az már nem adó.”
Az Alkotmánybíróság említett határozatában a döntése alapjául
elfogadta a beszerzett igazságügyi szakértői vélemény azon
megállapítását is, amely szerint „[t]elekadó vonatkozásában —
általános adóügyi elévülési ciklusban gondolkodva — (…) »a
tételes adó mértékénél súlyosan aránytalan ha az adott
vagyontárgy értékének 20%-át meghaladja az évi vagyonadó
mértéke.«” (ABH 1993, 707, 711.)
Álláspontom szerint a jelen ügyben vizsgált jövedelmi típusú
különadó 98%-os — a különadó adóalapjára vetített — mértéke
súlyosan aránytalan, az adóalany által ténylegesen megszerzett
adóköteles bevétel csaknem egészét elvonja. Véleményem szerint
e tekintetben nincs jelentősége annak, hogy a különadó nem
rendszeres, visszatérően ismétlődő jövedelmet, hanem egy
hosszabb időtartam alatt fennálló jogviszony megszűnésére
tekintettel, egyszeri alkalommal juttatott bevételt von
adófizetési kötelezettség alá.
A vizsgált esetben a különadó már nem tekinthető adónak,
mivel annak mértéke megszünteti az adó alkotmányos funkcióját
(a közterhekhez való arányos hozzájárulás biztosítását) és
túllép a gazdasági szabályozó, az adóalanyok magatartását
befolyásoló szerepén is. Függetlenül attól, hogy az adóköteles
mértéket mekkora összeggel haladja meg a különadóval terhelt
bevétel, annak csaknem egészét (98%-át) elvonja a vizsgált
különadó. Ezzel nem az adóalanyok magatartását befolyásolja,
hanem — a jogszerű bevételszerzést is erkölcstelennek tekintve
— bünteti az adóalanyokat, az erkölcstelen szerzési mód
szankciójaként használja fel a különadót.
Fontosnak tartom, hogy a Törvény 10. §-ában foglalt 98%-os
adómérték a Törvény hatályba lépését követően megszerzett
jövedelmek esetén is alkalmazandó, tehát nem csak a
visszamenőleges hatállyal adóztatott bevételek esetében okoz az
adó „elkobzó jellege” alkotmányossági problémát. [A Törvény
10. §-ának a törvény hatályba lépését követően megszerzett
különadó köteles jövedelmekre való alkalmazása azt eredményezi,
hogy pl. egy, a Ktv. törvényi rendelkezéseinek megfelelően több
éves, évtizedes közalkalmazotti jogviszony megszűnésére
tekintettel 2010. október 1-jét követően megfizetett, az
említett törvény alapján alanyi jogon járó három millió
forintos végkielégítés esetén a jövedelmet szerző adóalanytól a
két millió forintot meghaladó rész (egymillió forint) 98%-át
(980 000 Ft-ot) különadó címén az állam elvon azaz az őt
törvényesen megillető különadó köteles végkielégítésből
mindösszesen 20 000 Ft-ot kap meg.]
A Törvény hatálya alá tartozó egyes bevételekhez, így —
egyebek mellett — a végkielégítéshez senkinek nincs az
Alkotmányból levezethető joga. A törvényalkotó a Törvény már
idézett indokolásában foglalt legitim jogalkotói cél elérése
érdekében többféle szabályozási technikához, módhoz is
nyúlhatott, amely nem igényelte volna az Alkotmány módosítását
[Alkotmány 70/I. § (2) bekezdés], és azt sem, hogy a Törvény
visszamenőleges hatállyal teremtsen adókötelezettséget a
hatálya alá tartozó „jó erkölcsbe ütköző módon” megszerzett
bevételekre nézve.
A törvényalkotó a „szankciós céllal” alkalmazott
konfiskatórius adóztatás helyett dönthetett volna a törvényi
feltételek szerint alanyi jogon járó különadó köteles bevételek
(pl. a végkielégítés) mértékének a csökkentéséről, vagy
maximálhatta volna annak felső határát. A példaként említett
szabályozási technikák is alkalmasak lettek volna szerintem a
legitim jogalkotói célok megvalósítására, a közfelháborodást
kiváltó, közpénzekből történő „erkölcstelen” bevételszerzés —
ezen keresztül a költségvetésből eredő ilyen pénzkiáramlás —
visszaszorítására. Az Alkotmánybíróság már több korábbi
határozatában vizsgálta a példaként említett végkielégítés Mt.-
ben szabályozott jogintézményének a jogi természetét,
sajátosságait.
Az Alkotmánybíróság megfogalmazása szerint: „[r]endeltetését
tekintve a végkielégítés a munkakeresés időszakában, az
ismételt munkavállalásig terjedő időben egyfajta anyagi jellegű
támogatást jelent és a megélhetés biztosítását célozza azon
nyugellátásra nem jogosult foglalkoztatottak számára, akiknek a
jogviszonya önhibájukon kívül (tehát nem szakmai
alkalmatlanság, a szolgálatra való méltatlanná válás stb.
miatt) kerül megszüntetésre.” (174/B/1999. AB határozat, ABH
2005, 870, 875.)
A végkielégítés jogintézményének a rendeltetését látom
sérülni olyan esetekben, amikor a Törvény a nem erkölcstelen
módon szerzett bevételt konfiskáló különadóval terheli.
Nem kellett volna tehát a törvényalkotónak „erkölcstelen
módon megszerzett jövedelem tulajdonosnak” minősíteni és
konfiskáló adóval „szankcionálni” azokat is, akik jogszerűen a
törvényi feltételek betartása mellett a hosszabb (sok esetben
20-30 évi) időtartamú jogviszonyuk megszűnése miatt a
Törvényben meghatározott kifizetőtől az ott meghatározott
jogcímen és mérték felett szereztek különadó köteles bevételt.
Hozzáteszem: a törvényi feltételek alapján jogszerűen
megszerzett, alanyi jogon járó különadó köteles bevételek
pusztán azért, mert költségvetési forrásból származnak és
meghaladják a Törvényben meghatározott értékhatárt, álláspontom
szerint még nem tekinthetőek „erkölcstelen módon”
megszerzetteknek. A nem jogszerűen (törvényellenesen)
megszerzett különadó köteles bevételek esetében ugyanakkor az
állam akár büntetőjogi eszközökkel is felléphet a
törvénysértőkkel szemben, mivel ilyen esetben a szerzés módja
nemcsak „erkölcstelen” de egyben jogellenes is, ami
megalapozhatja a büntetőjogi felelősségre vonást.
Megítélésem szerint tehát a vizsgált esetben a Törvény II.
Fejezetében szabályozott 98%-os mértékű különadó már nem adó;
annak célja nem a közterhekhez való arányos hozzájárulás
biztosítása, hanem „szankciós célzattal” a különadó köteles
bevétel csaknem teljes elvonása, ami sérti az Alkotmány 70/I. §
(1) bekezdését.
3. Az Alkotmány 54. § (1) bekezdésében foglalt emberi
méltóság sérelme
Véleményem szerint a megsemmisített törvényi rendelkezések
ellentétesek az Alkotmány 54. § (1) bekezdésében foglalt emberi
méltósághoz való alkotmányos alapjoggal is.
Azon adóalanyok esetében, ahol a különadó visszamenőleges
hatállyal a 2010. január 1-jét követően megszerzett adóköteles
bevételek tekintetében teremt adófizetési kötelezettséget,
sérül az emberi méltósághoz való alapjog. A Törvény az említett
esetben a különadó köteles bevételt megszerző adózó „szerzési
módját” eleve „erkölcstelennek” tekinti a nélkül, hogy a
Törvényben a törvényalkotó meghatározta volna ennek tartalmi
ismérveit, eseteit. A több éves vagy évtizedes jogviszony
megszűnése után, külön törvényekben meghatározott jogszabályi
feltételeknek megfelelően megszerzett és különadó fizetési
kötelezettség alá eső bevételt szerző adózót „erkölcstelen
módon” bevételt szerző magánszemélynek tekinti a Törvény
pusztán azért, mert a Törvényben meghatározott értékhatárt
(kétmillió forint) meghaladó összegben szerez — különadó
fizetési kötelezettség alá eső jövedelmet — a juttatásra
jogosult.
Annak következtében tehát, hogy a Törvény adós maradt annak a
szabályozásával, hogy a Törvényben meghatározott jogcímeken az
adóalanyok által ténylegesen megszerzett bevételek mikor
minősülnek a „jó erkölcsbe ütköző módon” megszerzettnek,
valamennyi különadó fizetésére kötelezett adóalanyt
(függetlenül a jövedelemszerzés konkrét módjától és
körülményeitől), az emberi méltóságot sértő módon
„erkölcstelenül szerző” magánszemélynek tekinti.
Álláspontom szerint azonban nemcsak az Alkotmány 54. §
(1) bekezdésében foglalt emberi méltósághoz való alapjog, de az
Alkotmánybíróság által e jog egyik Alkotmányban nevesített
elemeként kezelt — az Alkotmány 59. §-ában foglalt — jóhírnév
alkotmányosan védett tartalma is sérül annak következtében,
hogy a törvényalkotó a Törvény visszamenőleges hatályú
adóztatást lehető tevő rendelkezései körében nem határozta meg
a „jó erkölcsbe ütköző módon” történő szerzés fogalmát (ennek
tartalmát és törvényi feltételeit).
A törvényalkotó mulasztása mindazon adóalanyokhoz (azok
személyéhez), akik a megsemmisített törvényi rendelkezések
alkalmazásával visszamenőlegesen váltak kötelezetté a különadó
megfizetésére, egy olyan erkölcsi minőséget („erkölcstelen
jövedelemszerzés”) kapcsol, amely súlyosan csorbítja az
érintett adóalanyok társadalmi megítélését, jóhírnevét, a róluk
kialakult jó véleményt. Azáltal, hogy a törvény nem határozza
meg egyértelműen a „jó erkölcsbe ütköző szerzési mód” fogalmát,
valamennyi különadó fizetés alá eső bevételt szerző
magánszemélyt a „jó erkölcsbe ütköző módon történő szerzés”
vádjával illet, a jóhírnevet sértő „előítéletes
megbélyegzéssel” sújt.
Álláspontom szerint az ilyen „kollektív stigmatizáció”,
vagyis az, hogy a különadó köteles bevételt szerző
magánszemélyeket a Törvény erkölcstelenül jövedelmet szerző
személynek tekinti, az emberi méltósághoz és az ebből
levezethető jó hírnévhez való alkotmányos jogot sérti.
4. Az Alkotmány 70/A. § (1) bekezdésének sérelme
Véleményem szerint a Törvény 9. § (1) bekezdésének az
adóalanyi kört meghatározó szabályozása ellentétes az Alkotmány
70/A. § (1) bekezdésében foglalt hátrányos megkülönböztetés
tilalmát előíró alkotmányi rendelkezéssel is.
Nem látom tárgyilagos mérlegelés szerinti ésszerű indokát
annak, hogy a törvényalkotó által bevezetett különadó miért
csak a közszférában dolgozó adóalanyok oldalán keletkeztet
(külön)adó fizetési kötelezettséget. Álláspontom szerint a
különadó adóalanyi körének a meghatározására a vizsgált esetben
önkényesen került sor. A különadó szempontjából a homogén
csoportképzés számomra alkotmányosan igazolható ismérve az
egyes jogállási törvényekben meghatározott, hosszú idejű
munkavégzés/hosszabb időtartamú szolgálati idő és az ennek
alapjául szolgáló jogviszony megszűnése. Ehhez képest a homogén
csoportképzés szempontjából indifferensnek tartom, hogy az
Alkotmány 70/I. § (1) bekezdése alapján a különadó
megfizetésére kötelezett adóalanyok, milyen szférában (a köz-,
illetve a magánszférában dolgozva) váltak alanyi jogon
jogosulttá a törvényben meghatározott feltételek szerinti —
különadó fizetési kötelezettség alá tartozó — bevételre.
Az Alkotmány 70/A. § (1) bekezdése tiltja az egyéb helyzet
szerinti hátrányos megkülönböztetést. Álláspontom szerint a
Törvény adóalanyi kört meghatározó rendelkezései esetében nem
tehet különbséget a magánszemélyek között azon az alapon, hogy
a „jó erkölcsbe ütköző módon” történő jövedelemszerzésre a köz-
vagy a magánszférában kerül-e sor.
A Törvény megsemmisített rendelkezései alapján azok a
magánszemélyek, akik 2010. január 1. és 2010. október 1. között
a közszférában a törvényben meghatározott jogcímen különadó
fizetési kötelezettség alá eső jövedelmet szereztek, az őket
jogszerűen megillető említett jövedelemnek csak a 2%-át
kaphatják meg, míg a nem közszférában azonos törvényi
feltételek mellett azonos jogcímen jövedelmet szerző
magánszemélyek különadó mentesen juthatnak hozzá a teljes
juttatáshoz. [Egy költségvetési szervnél munkaviszony keretében
foglalkoztatott munkavállaló, amennyiben az Mt. alapján, a
munkaviszonya megszűnése esetén 3 millió forintos
végkielégítésre vált jogosulttá, a 2010. január 1. és 2010.
október 1. között ténylegesen megszerzett végkielégítés
különadó alapba kerülő része (1 millió forint) után 980 000 Ft-
ot fizet meg visszamenőlegesen különadó címén az államnak. Egy
magán cégnél munkaviszony keretében foglalkoztatott
munkavállalót — azonos feltételek esetén — nem terhel különadó
fizetési kötelezettség, mert nem a Törvény 9. §-ában
meghatározott kifizetőtől ered az Mt. törvényi feltételei
szerint őt megillető végkielégítés (nem tekinthető
adóalanynak).]
Álláspontom szerint tehát sem a vizsgált különadó
visszamenőleges hatályú alkalmazása során, sem pedig annak a
2010. október 1-je után alkalmazandó rendelkezései körében nem
lehet — a fenti szempont alapján — hátrányos megkülönböztetést
tenni az említett magánszemélyek között, ezért a többségi
határozat rendelkező részének első pontjában megsemmisített
törvényi rendelkezések az Alkotmány 70/A. § (1) bekezdésével is
ellentétesek.
5. Összegezés
Párhuzamos indokolásom összegezéseként hangsúlyozni kívánom,
hogy a Törvény vizsgált rendelkezései mögött álló legitim
jogalkotói célok (az indokolás szerint „a társadalom
igazságérzetét sértő, államháztartási forrásból származó, a
jogviszony megszűnésével összefüggésben juttatott jövedelem
megadóztatása”) érvényre juttatása érdekében a törvényalkotó
külön adókötelezettség alá vonhatja a magánszemélyek egyes
jövedelmeit, így a hosszabb időtartam alatt fennálló jogviszony
megszűnésével összefüggésben juttatott jövedelmeket is.
Önmagában a legitim jogalkotói célok értékelése csakúgy, mint a
törvényalkotó által kialakított szabályozás célszerűsége,
hatékonysága vagy igazságossága kívül esik az Alkotmánybíróság
alkotmányossági vizsgálatának a hatáskörén.
A jövedelmi típusú különadó bevezetése során azonban a
törvényalkotónak szem előtt kell tartania az adó 70/I. §
(1) bekezdéséből fakadó alkotmányos rendeltetését, nevezetesen
a közterhekhez való arányos hozzájárulást. Az adót nem lehet az
alkotmányos rendeltetésétől eltérő célokra, „szankciós
jelleggel” alkalmazni, annak mértéke nem teheti az adót elkobzó
jellegűvé, az adóforrást ellehetetlenítővé. Az arányos
közteherviselés alkotmányos kötelezettségét biztosító (az
alkotmányos rendeltetésének keretein belül maradó) adó nem
tehet hátrányos megkülönböztetést a (külön)adóköteles
jövedelmet azonos törvényi rendelkezések (feltételek) alapján
megszerző magánszemélyek között.
Amennyiben a törvényalkotó az adóéven belül, az adóév kezdő
napjára visszamenőleges hatállyal kíván új adó (különadó)
bevezetésével adófizetési kötelezettséget teremteni, az
adótörvény szabályozásában maradéktalanul érvényesítenie kell
az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésében foglalt konjunktív
alkotmányi feltételeket, így egyebek mellett egyértelműen,
világosan és a szabályozással érintett jogalanyok által
alkalmazható módon meg kell határoznia, hogy az adóköteles
bevétel mikor (milyen törvényi feltételek teljesülése esetén)
minősül a „jó erkölcsbe ütköző módon” megszerzettnek. Az
Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésében foglalt „külön mérték”
álláspontom szerint nem jelent alkotmányi felhatalmazást
konfiskáló adó visszamenőleges hatállyal való törvényi
bevezetésére. Másként megfogalmazva: az Alkotmány 70/I. §
(2) bekezdése alapján törvénnyel az adóév kezdő napjára
visszamenőleges hatállyal bevezetett adó is meg kell, hogy
feleljen az arányos közteherviselés alkotmányi követelményének,
annak eltúlzott mértéke nem teheti az adót elkobzó jellegűvé
(konfiskálóvá).
Álláspontom szerint a Törvény többségi határozat rendelkező
részének 1. pontjában visszamenőleges hatállyal megsemmisített
rendelkezései a határozatban és a jelen párhuzamos indokolásban
megjelölt alkotmányi rendelkezésekbe ütköztek, ezért azokat az
Alkotmánybíróságnak meg kellett semmisítenie.
Budapest, 2010. október 26.
Dr. Bihari Mihály
alkotmánybíró
Dr. Kiss László alkotmánybíró párhuzamos indokolása
1. A határozat rendelkező részével egyetértek. Elfogadom a
határozat indokolásának főbb irányait is, de álláspontom
szerint nem lehet az Alkotmány új, 70/I. § (2) bekezdését
önmagában, a többi alkotmányi rendelkezéstől elszigetelten
értelmezni (I.). Ezen túlmenően más állásponton vagyok abban a
kérdésben, hogy mikortól állapítható meg az új alkotmányi
rendelkezés szerinti „külön mértékű kötelezettség” és abban is,
mi a „jó erkölcs” autonóm alkotmányi fogalma (II.). A vizsgálat
alapján arra a következtetésre kellett volna jutnia az
Alkotmánybíróságnak, hogy a Törvény II. Fejezete által előírt
különadó nem esik az államháztartási forrásból származó vagy
köztulajdonban álló gazdasági társaság vagyonából eredő (a
továbbiakban: tág értelemben vett állami forrásból származó),
jó erkölcsbe ütköző módon jutatott jövedelem fogalma alá, az
erre kirótt 98%-os különadó nem minősül külön mértékű
kötelezettség-előírásnak, így a különadó alkotmányosságát —
elsősorban — az Alkotmány általános közteherviselési
klauzulája, a 70/I. § (1) bekezdése és az Alkotmány 2. § (1)
bekezdésébe foglalt jogállamiság klauzula részét képező in
malam partem visszaható hatályú jogalkotás tilalma alapján is
elbírálhatta volna (III.).
Megjegyzem továbbá, hogy a határozatba foglalt indokok
mellett még legalább három (ha nem is többségi) indokolása
lehetne még az alkotmánysértő rendelkezések megsemmisítésének,
ahogyan ezt a párhuzamos indokolások is példázzák.
2. Előrebocsátom tehát: hiányolom, hogy az Alkotmánybíróság a
vizsgált és elbírált ügy kapcsán nem vonta meg saját
alkotmányértelmezésének a határait. Erre márpedig annál is
inkább szükség lett volna, mivel most szembesült először egy
bizonytalan értékkategória (a „jó erkölcs”) Alkotmányban
történő megjelenésével.
Az Alkotmánybíróság elsődleges hatásköre az Alkotmány
értelmezése, melynek alapköveit már működésének korai
szakaszában lerakta. Alkotmányos mozgásterének erre alapított
autonóm meghatározását amiatt is szükségesnek láttam volna,
mivel alapos okkal feltételezhető, hogy az Alkotmány szövege (a
„jó erkölcs” mellett) belátható időn belül további „alkotmányos
érték-elemekkel” is tovább gazdagodhat. Ezek kezelésének
módjára nézve célszerű lett volna kijelölni tehát önmaga
számára a megfelelő, az értelmezés során irányadó támpontokat.
I. Az alkotmányértelmezés lehetőségei és határai a vizsgált
ügyben
1. Ennek a kérdéskörnek a közelebbi vizsgálatát az a széles
körben elterjedt felfogás indokolja, hogy az Alkotmánybíróság
„nem kritizálhatja” az Alkotmányt. [A jelen ügyben az Alkotmány
új, 70/I. § (2) bekezdésének beillesztése révén megfogalmazott
szöveget.]
Határozottan az a véleményem, hogy nincs olyan mértékben
megkötve az Alkotmánybíróság keze, ahogyan azt sokan
feltételezik. Az Alkotmánybíróság e tekintetben kialakuló és
egyértelművé teendő szerepfelfogása felerősíthet–elgyengíthet
egy értékelemeket normatív szerepkörrel felruházni szándékozó,
szabályozási gyakorlatot esetlegesen fontolgató (egyben az
alkotmánybírósági kontroll ellehetetlenítéséhez vagy
súlytalanná tételéhez is elvezető) alkotmányozást.
2. Ahogy említettem, az Alkotmány új, 70/I. § (2) bekezdését
nem lehet a jelen ügyben sem az Alkotmány többi normájától
elszigetelten értelmezni. Álláspontom szerint abból az
nézőpontból kell kibontani az új alkotmányi rendelkezés
értelmét, miszerint az Alkotmány ellentmondásmentes rendszert
alkot, és bár az Alkotmány módosítását — annak hatályba lépése
után — ugyan tényleg nem vizsgálhatja felül az
Alkotmánybíróság, de mindent köteles megtenni annak érdekében,
hogy — az alkotmányértelmezés eredményeként — az egyes régi-új
alkotmányi rendelkezések között ne legyen ellentmondás.
Ezt a követelményt a testület több határozatában is
megfogalmazta. Először egy párhuzamos indokolás fejtette ki ezt
a felfogást 1991-ben: „[a]z Alkotmánybíróság (…) abból a
feltételezésből kiindulva [végzi alkotmányértelmezési
tevékenységét], hogy miként a jog az Alkotmány is egységes és
ellentmondás nélküli rendszer. Valamennyi rendelkezésének
megállapítható célja és értelme van, közöttük sem ellentmondás,
sem pedig alkotmányjogi kérdések eldöntését meghiúsító hézag
nem lehet. Az Alkotmánybíróság az értelmezés során nem állapít
meg új szabályt, csupán kifejti az Alkotmányban egyébként benne
rejlőket, mintegy kibontva azokat a rendelkezések szövegéből,
mindenkor szem előtt tartva azok tartalmát és összefüggéseit.
Az Alkotmánybíróság a hatáskörébe utalt értelmezési jogkör
gyakorlása révén tehát megismerő és értékelő műveletet végez,
az alkotmányszövegben foglalt alkotmánytartalmat állapítja meg.
E feladat teljesítése pedig kifejezetten hatáskörébe tartozik.”
[Dr. Ádám Antal, dr. Herczegh Géza, dr. Lábady Tamás, dr.
Tersztyánszky Ödön alkotmánybírók párhuzamos indokolása a
48/1991. (IX. 26.) AB határozathoz. ABH 1991, 217, 242.].
Ezt követően ez a nézet többségi állásponttá is vált: „[a]z
Alkotmánybíróság az Alkotmányt nemcsak a kifejezetten erre
irányuló eljárásban, hanem a jogszabályok alkotmányosságát
vizsgáló minden eljárásában értelmezi. Az Alkotmány egyes
rendelkezéseinek értelme így az újabb és újabb értelmezések
során bontakozik ki, amelyekben az Alkotmánybíróság mind a
konkrét ügy sajátosságára, mind saját korábbi értelmezéseire
tekintettel van (…) az értelmezéseknek ellentmondásmentes
rendszert kell képezniük.” [36/1992. (VI. 10.) AB határozat,
ABH 1992, 207, 210.].
Egy 1996-os döntés az iménti értelmezést az alábbiak szerint
erősítette meg: „[a]z alkotmányértelmezésnek az értelmezendő
jogok fogalmából kell kiindulnia, mint semleges kategóriából,
amelynek határaira nézve nagyfokú konszenzus állapítható meg,
tartalmára nézve viszont több, eltérő értéktartalmú
koncepcióval is kitölthető. A pluralista társadalom lényegéhez
tartozik, hogy a jogok többféle értéktartalommal is
érvényesíthetők úgy, hogy közben a jogok egész alkotmányos
rendszere koherens és működőképes marad. Az Alkotmánybíróságnak
határesetekben és össze nem férő koncepciók ütközésekor kell
beavatkoznia, azt a vonalat meghúznia, amelyen túl egy adott
tartalmú értelmezés már az alkotmányos jogok rendszerével nem
hozható összhangba (…)” [21/1996. (V. 17.) AB határozat. ABH
1996, 74, 83.].
Mi olvasható ki a fentiekből? Annyi mindenképpen (s ez
irányadó az Alkotmány új, 70/I. § (2) bekezdésének az
értelmezésére is), hogy az alkotmánybírósági értelmezés
eredményeként az Alkotmány rendelkezései koherens rendszert
alkotnak, s jóllehet az Alkotmány módosítását az
Alkotmánybíróság ténylegesen nem vizsgálhatja felül, de mindent
köteles megtenni annak érdekében, hogy —
alkotmányértelmezésének eredményeként — az egyes alkotmányi
rendelkezések között ne legyen ellentmondás. Az
alkotmányértelmezés egyik legfontosabb célja az, hogy az
alkotmányértelmezés eredménye — koherens rendszerként — minél
inkább, a lehető legteljesebb módon beleilleszkedjen az
Alkotmány egészének normarendszerébe. Álláspontom szerint
mindenesetre nem juthat az Alkotmánybíróság olyan
alkotmányértelmezési eredményre, amelynek a következménye az
lesz, hogy valamely alkotmányi rendelkezés alkalmazását egy
másik értelmezése leronthatja.
II. Mi következik az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdéséből?
1. Az új alkotmányi rendelkezés alapjában véve egyértelmű
abban a tekintetben, hogy milyen forrásból származó jövedelem
esetén, milyen alanyi kör köteles a külön mértékű kötelezettség
teljesítésére, ha a jogalkotó — az Alkotmány 8. § (2)
bekezdésével összhangban — törvényben írja ezt elő, de komplex
értelmezésre szorul, hogy mikortól és milyen módon jutatott
jövedelmekről szól az új alkotmányi rendelkezés.
2.1. Mindenekelőtt hangsúlyozom: ahogyan a 675/B/2001. számú
AB határozathoz fűzött különvéleményben is rámutattam, az
alkotmányértelmezés során nem konkluzív érv az
alkotmánymódosító vagy a törvényhozó hatalom „szándéka”. Ezt
azért kell kiemelnem, mert — a határozat indokolása — az új
alkotmányi rendelkezés és a törvényi szabályok értelmezése
során maga is több alkalommal emlegeti az alkotmánymódosító és
törvényhozó hatalom vélelmezett szándékát. A határozat
kifejezetten idézi és elfogadja az alkotmánymódosító
törvényjavaslat indokolását, amely eltérést kíván engedni a
tiltott visszaható hatályú szabályozás tilalma alól (III 1.
pont). Ezen túlmenően hivatkozik arra is, hogy „[a]z Alkotmány
módosítása az alkotmányozó szándéka szerint »az ott
meghatározott jövedelemadók esetében az adó mértékének
meghatározását a törvényhozó szabad belátására bízza«.” (III.
1.3. pont). Ugyancsak az Alkotmány új, 70/I. § (2) bekezdése
tekintetében rögzíti, hogy „[a]z alkotmánymódosítás szándéka
szerint elsősorban azt tette lehetővé, hogy »jó erkölcsbe
ütköző módon jutatott jövedelmek tekintetében törvény, az adott
adóévtől kezdődően, külön mértékű kötelezettséget« állapítson
meg, vagyis a módosítás jelentős mértékben arról szól, hogy
milyen esetekben, milyen jövedelemnél jöhet szóba a visszaható
hatályú jogalkotás tilalmának mellőzése.” (III. 4.1. pont).
Végül ebbe a körbe sorolható az a megállapítás is, mely szerint
„[a] Törvény 9. § (1) bekezdéséből az következik, hogy a
különadó — a szándéka szerint — az állami forrásokkal való
gazdálkodáshoz kapcsolódó sajátos tényállásokat céloz meg.”
(III. 5.2. pont)
Amennyiben lehetséges is egy kollektív testület (a 386
képviselőből álló alkotmánymódosító és törvényhozó hatalom)
egyirányú szándékát felfejteni (ha létezik is empirikusan a
jogalkotó hatalom „szándéka”) akkor is választ kell adni arra a
kérdésre: lehet-e amellett érvelni, hogy annak kötelező ereje
is van? A jogalkotó a leírt szövegen keresztül beszél, nem
pedig a feltételezett „szándékán” keresztül. Alkotmányos
jogállamban a jog uralmának kell megvalósulnia, az
Alkotmánybíróságot pedig kizárólag az Alkotmány szövege köti,
sem az alkotmánymódosító (alkotmányértelmezéskor), sem a
törvényhozó (a támadott norma alkotmányellenességének
magállapításakor) feltételezhető szándékát nem veheti
figyelembe, amikor egy döntés legitimációját kívánja
megalapozni. Ez az érvelés egybecseng Sólyom László 23/1990.
(X. 31.) AB határozatban kifejtett párhuzamos indokolásával,
amelyben szembeállítja a törvényhozó azon szabadságát, hogy az
Országgyűlés dönthet bármely tudományos, aktuálpolitikai vagy
gyakorlati megfontolás szerint, míg az Alkotmánybíróság
kizárólag alkotmányjogi érvekre alapozhatja döntését, így nem
köti azt a jogalkotó hatalom szándéka sem. (ABH 1990, 88, 97.)
Alkotmányos jogállamban nem is várható el azoktól, akikre
kötelező a jog, hogy olyan fogalmat használjanak jogos/jogtalan
magatartásuk iránytűjeként, amely egyrészt homályos, másrészt
nem rendelkezik normatív erővel (részletesen lásd a 675/B/2001.
számú AB határozathoz fűzött különvéleményt, ABH 2002, 1320,
1344-1345.).
2.2. Ahogyan fentebb már nyomatékosan kiemeltem, az
alkotmányértelmezés egyik célja az, hogy az alkotmányértelmezés
eredményként előálló normatartalom minél inkább
beleilleszkedjen az Alkotmány egészének normarendszerébe.
Álláspontom szerint — ezt is hangsúlyoztam — nem juthat az
Alkotmánybíróság olyan alkotmányértelmezési eredményre,
amelynek a következménye az, hogy valamely alkotmányi
rendelkezést egy másiknak az értelmezése lerontja; az
Alkotmánybíróság feladata éppen az, hogy a különböző
absztrakciós szinten megfogalmazott alkotmányi rendelkezések
közötti összhangot megteremtse. Az Alkotmánybíróság az
Alkotmány módosításánál az Alkotmány alapelveit, alapértékeit
nem hagyhatja figyelmen kívül. Az Alkotmánybíróságnak az
Alkotmány módosított rendelkezéseit — ugyanúgy, mint az
Alkotmány többi rendelkezését — ezen alapelvek, alapértékek
figyelembe vételével kell értelmeznie.
E követelménynek — nézetem szerint — a határozat indokolása
azért nem tesz eleget, mivel a 70/I. § (2) bekezdésének hatálya
alá eső jövedelmek tekintetében kivételt tesz az in malam
partem visszaható hatályú szabályozás tilalma alól. A határozat
szerint „[a] módosítás lehetővé teszi azt, hogy törvény az
adókötelezettséggel kapcsolatban a visszaható hatályú
jogalkotás tilalmától, a jogállam e lényeges jellemzőjétől
eltérjen, és visszaható hatállyal állapítson meg
kötelezettséget az Alkotmány módosításának hatálya alá tartozó
esetekben, a jövedelem juttatásának módjával összefüggésben.”
(III. 1.2. pont). Álláspontom szerint ez az értelmezés
semmiképpen nem következik imperatív módon az Alkotmány új,
70/I. § (2) bekezdéséből. Az adott ügyben az
Alkotmánybíróságnak az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésének
értelmezését az in malam partem visszaható hatályú szabályozás,
tehát az Alkotmány 2. § (1) bekezdésében szereplő jogállamiság
klauzulára tekintettel – arra vetítve és azzal kölcsönhatásban
– kellett volna elvégeznie.
2.3. Mindebből pedig az következett volna, hogy az új
alkotmányi rendelkezésből nem vezethető le konkluzív módon,
hogy az állami vagyonból jó erkölcsbe ütköző módon teljesített
jövedelem-kifizetéseket visszaható hatállyal adóztathatja az
állam (visszaható hatállyal állapítson meg külön mértékű
kötelezettséget). A szabályból, ha azt az in malam partem
visszaható hatályú jogalkotás tilalmával együtt olvassuk,
csupán annyi következik, hogy az ilyen külön mértékű
kötelezettség-megállapítás az adott (következő) adóév
kezdetétől állapítható meg, a 2010-es vagy bármely más adóév
tekintetében pedig szó sem lehet utólagos kötelezettség-
megállapításról.
Úgy vélem tehát, hogy nem jelentkezik az Alkotmány
rendelkezéseinek egységes szemléletű, ellentmondásmentes
rendszerkénti értelmezése a határozatban, ellenkezőleg: az a
70/I. § (2) bekezdését eleve kivételt konstituáló szabályként
értelmezi, azaz a 70/I. § (2) bekezdésének hatálya alá eső
jövedelmek tekintetében (III. 1.2. pont) kivételt tesz az in
malam partem visszaható hatályú szabályozás tilalma alól.
Megjegyzem: a tiltott visszaható hatály tilalma nem
egyszerűen alkotmányi alapérték, hanem ezen túlmenően, az egyik
legfontosabb jogállami imperatívusz is. Az Alkotmány egymással
kapcsolatba hozható rendelkezéseinek egységes, koherens,
ellentmondások kiküszöbölését célzó, az Alkotmány egészének
leginkább megfelelő értelmezése pedig nem hozhat olyan
eredményt, amely valamely jogállami szabály eliminálását
eredményezi. Márpedig a 70/I. § (2) bekezdésének határozatban
írt értelmezése ezzel az eredménnyel jár. (Minthogy
gyakorlatilag úgy fogjuk fel, hogy a „jó erkölcsre”
hivatkozással kivétel tehető a tiltott visszaható hatályú
szabályozás tilalmának a követelménye alól.)
3.1. A külön mértékű kötelezettség-megállapítás nem minden
tág értelemben vett állami forrásból származó jövedelem
vonatkozásában róható ki, csak azok tekintetében, amelyek jó
erkölcsbe ütköző módon kerültek kifizetésre. Az
Alkotmánybíróság nem kerülheti ki azt a kérdést, hogy melyek
azok az esetek, amelyekben a tág értelemben vett állami
forrásból juttatott jövedelmek megszerzése jó erkölcsbe ütköző
módon történik. Ennek során az Alkotmánybíróságnak figyelemmel
kell lennie arra a tételre, hogy az adott alkotmányi fogalom
autonóm értelmezését kellene adnia, autonóm módon kellene
meghatároznia, mi az olyan absztrakt fogalmak alkotmányi
jelentése, mint a tulajdon, a méltóság vagy az új alkotmányi
rendelkezésben szereplő „jó erkölcs”. (Autonóm az értelmezés
azért, mert az Alkotmánybíróságot értelmezése során nem kötik a
jogági fogalom-meghatározások vagy az adott fogalomhoz tapadó,
azt értelmező rendesbírósági gyakorlat sem.)
Az Alkotmánybíróság előtt lévő ügy – mint mondtam – precedens
értékű is lehet, hiszen az Alkotmánybíróság döntésében egy
„értékkategória” (a jó erkölcs) jelent meg most konkrét
törvényi rendelkezések viszonyítási pontjaként. Megteheti ugyan
azt a mindenkori alkotmánymódosító hatalom, hogy hasonlókkal
teletűzdeli a magyar Alkotmányt (pl. „igazságosság”,
„méltányosság” stb.), s ezekre kérik elvégezni az indítványozók
az alkotmányossági vizsgálatot. Teheti akár azt is, hogy
határozatlan (jog)fogalmakat emel fel az alkotmányi értékek
közé („közrend”, „köznyugalom”, „közérdek”, „nemzetgazdasági
érdek”). Az Alkotmánybíróságnak azonban ezeket a régi-új
értékkategóriákat — az Alkotmányt egységes rendszerként kezelve
— módjában áll az alaptörvény más rendelkezéseivel együttesen,
egymásra tekintettel értelmezni. Ugyanakkor úgy vélem, az
Alkotmány cseppfolyósításához vezetne el, ha az
Alkotmánybíróság szabad utat engedne minden — az Alkotmányba
beépített érték-elem kizárólag a törvényhozó általi tartalommal
való kitöltésének. Ilyenkor ugyanis aktuálpolitikai mezőbe
csúszhatnának át ezek a határozatlan fogalmak (érték-elemek),
az Alkotmány pedig gyakorlatilag programmatikus törvénnyé
degradálódna, amely nem töltheti be a jogállami Alkotmány
szerepét.
3.2. Álláspontom szerint — ismét csak figyelembe véve az
Alkotmány egyes rendelkezéseinek egymásra vonatkoztatott,
egymással harmonizáló értelmezésének követelményét — a jó
erkölcsbe ütköző módon jutatott jövedelem tekintetében
elsősorban az állam semlegessége alkotmánybírósági
értelmezésének segítségével kell megvilágítani a jó erkölcs
problémáját. (A határozat jelenleg elsősorban absztrakciós
problémaként mutatja be a jó erkölcsbe ütközés kérdését, és nem
vet számot azzal, hogy a magánjogi jó erkölcs fogalom mennyiben
feleltethető meg vagy alkalmazható a közterhek viselésére
vonatkozó jó erkölcsre vonatkozó tétellel. Magam határozottan
azon a véleményen vagyok, hogy a magánjog értékkategóriái csak
rendkívül kivételesen ültethetőek át közvetlenül a közjogba.)
Az állam semlegességének elve — bár kifejezetten nem szerepel
az Alkotmányban, mégis — hasonlóan a német, francia vagy az
amerikai alkotmánybírósági gyakorlathoz — fontos szerepet tölt
be az ítélkezésben. A magyar gyakorlatban eddig a
vallásszabadság [4/1993. (II. 12.) AB határozat, ABH 1993,
48.], a gazdaságpolitika [33/1993. (V. 28.) AB határozat, ABH
1993, 247, 249.], a tudományos igazságok [34/1994. (VI. 24.) AB
határozat, ABH 1994, 177, 182.] és a szólásszabadság [30/1992.
(V. 26.) AB határozat, ABH 1992, 167, 179.] területén fejtette
ki az Alkotmánybíróság az állam semlegességének doktrínáját. E
döntések alapján az állam nem foglalhat állást abban a
kérdésben, hogy milyen vallási, gazdaságpolitikai döntések,
tudományos állásfoglalások vagy véleménynyilvánítási tartalmak
felelnek meg a jó, igazságos élet koncepciójának. Ebben az
értelemben az állam ezeken a területeken elsősorban a be nem
avatkozásra kötelezett. Ezzel szemben az új alkotmányi
rendelkezés kifejezetten felhatalmazza a jogalkotót: az adott
adóév elejétől külön mértékű kötelezettség befizetésére
kötelezheti azokat, akik jó erkölcsbe ütköző módon jutottak tág
értelemben vett állami forrásból származó jövedelemhez. A
törvényhozó tehát felhatalmazással rendelkezik erre, de ezt
csak a semlegesség doktrínájának alkalmazásával teheti meg. A
jó erkölcsbe ütközés és a semlegesség elvének egymásra
vonatkoztatott értelmezése alapján a törvényhozó pártatlanul
köteles eljárni a törvényalkotáskor. Nem kedvezhet egy általa
preferált személyközösségnek, és nem szankcionálhat, nem
sújthat kizárólag egy jól körülírható társadalmi csoportot a
külön mértékű kötelezettség megállapításával. A törvényhozó
döntésének eredményeként pusztán és kizárólag az adott
csoporthoz tartozás nem járhat együtt a külön mértékű
kötelezettség-megállapítás előírásával. A külön mértékű
kötelezettség megállapításáról szóló törvény csak semleges
kritériumokat alkalmazva alkotható meg, és az államnak az
adóztatás terén egyébként is fennálló alkotmányi
követelményeknek megfelelően kell eljárnia: a külön mértékű
kötelezettség megállapítása például nem lehet visszaható
hatályú, és végső soron a minden egyén szempontjait egyaránt
figyelembe véve (az egyenlő méltóságú személyként való kezelés
alkotmányi imperatívuszát alkalmazva), diszkrimináció-mentesen
kell az államnak eljárnia ezekben az esetekben.
III.
Az Alkotmány 2. § (1) bekezdéséből eredő in malam partem
visszaható hatály tilalmának és az Alkotmány 70/I. § (1)
bekezdésének a sérelme
Álláspontom szerint — a határozat indokolásában írtak mellett
— más okok miatt is alkotmányellenesek a Törvény 11. § (5)
bekezdésébe, valamint 133. §-ába foglalt rendelkezések (1.),
továbbá a Törvény II. Fejezetébe tartozó egyéb szabályok, a
magánszemélyek egyes jövedelmeinek különadójáról szóló további
rendelkezések [8. §-11. § (1)-(4) bekezdése, 11. § (6)-(7)
bekezdései és 12. §-a] (3.).
1. Mindenekelőtt emlékeztetek arra, hogy szerintem az
Alkotmány 70/I. § (2) bekezdéséből nem következik közvetlenül,
hogy a tág értelemben vett állami forrásból származó, jó
erkölcsbe ütköző módon kifizetett jövedelmet visszaható
hatállyal megadóztathassa az állam (visszaható hatállyal
állapíthasson meg „különadót”). Az új rendelkezésből — ha azt
együtt olvassuk az in malam partem visszaható hatályú
jogalkotás tilalmával — csupán az következik, hogy az ilyen
„külön mértékű” kötelezettség-megállapítás az adott adóév
kezdetétől állapítható meg s így a 2010-es adóév tekintetében
sem lehet szó utólagos kötelezettség-megállapításról.
Ami pedig a Törvény visszaható hatályú rendelkezéseit illeti
(a Törvény 11. § (5) bekezdésébe, valamint 133. §-ába foglalt
rendelkezések), változatlanul fenntartom a visszaható hatállyal
kapcsolatban a 349/B/2001. AB határozathoz fűzött
különvéleményemben leírtakat.
Az idézett különvélemény — a most vizsgált ügyre is
vonatkoztathatóan — a következőkre mutat rá (ezek közül csupán
néhány elemet idézek fel):
a) Jogállami keretek között csak akkor várható el a
jogalanytól a jogszabályok betartása, ha azokat kihirdették,
azok a normákat megismerhették, a jogszabályok lehetőséget
adnak arra, hogy a jogalanyok a magatartásukat a jog
előírásaihoz igazíthassák, így különösen, ha a
hatálybalépésüket megelőző időre nem állapítanak meg
többletkötelezettséget a számukra. (…) A retroaktív norma a
jogrendszer egyik alappillérét ingatja meg, mivel a „jog nem
tudása nem mentesít a jogkövetkezmények alól” megdönthetetlen
vélelmét fikcióvá alakítja át, ami így nem képes biztosítani a
jogi norma érvényesülését.
b) A korábbi szabályok szerint lezárt jogviszonyokba —
kivételesen — csak akkor lehet alkotmányosan beavatkozni, ha
ezt a jogbiztonsággal konkuráló más alkotmányos elv
elkerülhetetlenné teszi, és ezzel nem okoz az elérni kívánt
célhoz képest aránytalan sérelmet. [11/1992. (III. 5.) AB
határozat, ABH 1992, 77, 82.]
[Hangsúlyoztam tehát a különvéleményemben, hogy ebben a
körben csak a jogbiztonsággal konkuráló alkotmányos elvek
jöhetnek számításba, az olyan absztrakt alkotmányos értékek,
mint a jó erkölcs, nem. Úgy is fogalmazhatunk: a tiltott
visszaható hatály jogállami parancsként olyan — szinte
érinthetetlen — tartalom (lényeg), amely sem alkotmányos
értékkel (jó erkölcs), sem pedig még akár méltányolható
absztrakt államcélra hivatkozással sem korlátozható. A jelen
esetben: a jó erkölcsre hivatkozással sem lehet kivételt tenni
a jogállami parancsot kifejezésre juttató tiltott visszaható
hatály alól.]
c) A „cél szentesíti az eszközt” elvének parttalan
alkalmazása idegen a jogállam eszméjétől. Ahogyan egyes német
szerzők fogalmaznak: a tiltott visszaható hatály megengedése a
legnagyobb merénylet a jogállam ellen.
d) Az Alkotmánybíróságnak itt a jogbiztonság egyik kiemelkedő
jelentőségű elemét kell védenie. Ezt a szerepkört pedig
leginkább az a körülmény értékeli fel, hogy a visszaható hatály
tilalmának érvényesülése az egész jogállami jogrend
stabilitásának az előfeltétele, az egész jogrendszer
érvényesíthetőségének egyik biztosítéka [Részletesen lásd a
349/B/2001. AB határozathoz fűzött különvéleményt, ABH 2002,
1241, 1258-1267.].
Emlékeztetek arra is, hogy az Alkotmánybíróság gyakorlata
szerint „[h]a az új jogszabálynak visszamenőleges hatálya van,
az a jogszabály megjelenése előtt keletkezett jogviszonyok
tömegének felülvizsgálatával jár, amely a jogbiztonság
alkotmányos követelményét sérti. Különösen irányadó ez azokban
az esetekben, amikor az új jogszabály olyan kötelezettséget
vagy felelősséget állapít meg, amely a korábbi jogszabályi
környezetben egyáltalán nem, vagy enyhébb feltételek mellett
állt fenn.” [339/B/1995. AB határozat, ABH 1998, 605, 607.]
Mivel — álláspontom szerint — az Alkotmány 70/I. § (2)
bekezdéséből nem következik kényszerítő módon az in malam
partem visszaható hatályú adómegállapítás, a törvényhozó pedig
nem bizonyította, hogy egy, a jogbiztonsággal konkuráló másik
alkotmányos elv érvényesülése miatt lenne elkerülhetetlen a
visszaható hatályú szabályozás, ezért a Törvény 11. § (5)
bekezdése és 133. §-a az Alkotmány 2. § (1) bekezdésébe foglalt
jogállamiság részét képező in malam partem visszaható hatályú
szabályozás tilalmába ütközése miatt alkotmányellenes.
2. Látszólag kapcsolatba hozható — a „megengedett” visszaható
hatály kapcsán — a most elbírált ügy a 32/1991. (VI. 6.) AB
határozattal elbírált üggyel (a kamatadó-üggyel). Álláspontom
szerint azonban a 32/1991. (VI. 6.) AB határozattal elbírált
jogi probléma jelentős mértékben eltér a mostani különadó ügy
által felvetett alkotmányossági kérdéstől. E döntés ugyanis nem
kifejezetten a visszaható hatályú szabályozásról szólt, hanem a
jogállami piacgazdaság kialakítása előtt tett állami ígérvények
jövőbeni sorsáról.
A Polgári Törvénykönyvről szóló 1959. évi IV. törvény (a
továbbiakban: Ptk.) 226. § (2) bekezdésének első fordulata
kimondja, hogy jogszabály a hatálybalépése előtt megkötött
szerződések tartalmát csak kivételesen változtathatja meg. Az
Alkotmánybíróság a Ptk. 226. § (2) bekezdése első fordulatának
alkotmányossági elemzése során — elsőként a 32/1991. (VI. 6.)
AB határozatában — mutatott rá arra, hogy „az állam általában
csak ugyanolyan feltételekkel teheti meg az általa
jogszabályban kiadott blankettaszerződések tartalmának a
megváltoztatását, mint amilyen feltételek fennállása esetén a
szerződés más felei kérhetik a bíróságtól — a rebus sic
stantibus klauzulájára alapítottan — a szerződés módosítását.
Ha ugyanis az állam a polgári jogi jogviszonyokban közvetlenül
vesz részt, ezt alkotmányosan csak ugyanolyan feltételek
mellett teheti meg, mint amilyen feltételeket az általa kiadott
jogszabályokban a polgári jogi jogviszonyok egyéb résztvevői
számára megszab (egyenjogúság, mellérendeltség stb.)”. E
határozatában az Alkotmánybíróság kifejtette azt is, hogy „… a
kivételességet – amelynek fennállása esetén a meglévő
jogviszonyok tartalma jogszabály útján módosítható – éppúgy
esetenként, jogszabályonként kell vizsgálni, mint a bírósági
szerződésmódosítás alkalmazhatóságát az egyedi jogviszonyokban.
Jogszabályonként külön-külön eldöntendő kérdés tehát az, hogy
mikor felel meg a fennálló szerződési kapcsolatokban való
állami beavatkozás az Alkotmánynak, illetőleg az előbbi
szempontoknak. Ennek eldöntése elsősorban a törvényhozó
felelőssége, de a beavatkozás alkotmányosságát az
Alkotmánybíróság dönti el”. [ABH 1991, 151-154, 157.]
Az 1991-es döntés tehát olyan tartós, több éve fennálló
polgári jogi jogviszonyokba való beavatkozást bírált el,
amelyre a privátautonómia elve az irányadó, és amelynek az
egyik szereplője az állam. Tehát arra a kérdésre kellett
válaszolni, hogy piacgazdasági viszonyok között milyen
feltételekkel cserélheti ki az állam a kereskedő köpönyegét a
császár tógájára. A mostani különadó ügyben nincs meg ez a
kettős szerep, hiszen itt közjogi kógens szabályrendszer
alapján kell dönteni a rövidtávon visszamenőleges
adókötelezettség fennállásáról, és a törvényhozó sem hivatkozik
a jogviszonyok létrejöttekor előre nem látható körülmények
társadalmi szintű lényeges megváltozására.
3. Álláspontom szerint minden alkotmányi kötelezettség
fennállásának bizonyítása az állam kötelessége. Nincs ez
máshogy a közterhek kivetésénél, az adómegállapításnál sem.
Mivel a törvényhozó nem bizonyította (mert nem is
bizonyíthatta), hogy a Törvény II. Fejezete hatálya alá tartozó
jövedelmekhez a huzamosabb időn keresztül állami
foglalkoztatottak (legyenek azok az ágazati törvények vagy az
Mt. hatálya alá esők) jó erkölcsbe ütköző módon jutottak volna
hozzá, ezért a Törvény II. Fejezete szerinti különadó az
Alkotmány általános közteherviselési klauzulája, a 70/I. § (1)
bekezdése hatálya alá tartozik. Ebben a tekintetben osztom Dr.
Bihari Mihály alkotmánybíró párhuzamos indokolása 2. pontjában
foglaltakat, vagyis nekem is az az álláspontom, hogy a 98%-os
különadó mértéke konfiskatórius jellegű, ezáltal ellentétes az
Alkotmány 70/I. § (1) bekezdésébe foglalt arányos
közteherviselés elvével.
Budapest, 2010. október 26.
Dr. Kiss László
alkotmánybíró
Dr. Lenkovics Barnabás alkotmánybíró párhuzamos indokolása
Egyetértek a rendelkező résszel, annak indokolásával is,
azonban a döntést egy további indokkal is alátámasztanám. Úgy
vélem, ez még meggyőzőbben és egyértelműbben igazolná a Törvény
alkotmányellenességét.
A törvényi rendelkezések megsemmisítését az Alkotmány 70/I. §
(2) bekezdésének és a 70/A. § diszkrimináció tilalmát rögzítő
(1) bekezdésének együttes értelmezésére lehetett volna
alapozni.
Az együttes értelmezés indoka véleményem szerint az, hogy bár
a közpénzekből juttatásban részesülők alanyi körét a 70/I. § új
(2) bekezdése maga megkülönbözteti, ezért más, rajtuk kívülálló
csoportokkal szemben a diszkrimináció kérdése alkotmányossági
szempontból nem vizsgálható, az érintett alanyi körön belül
azonban a törvényhozóra a 70/A. § (1) bekezdése alapján már
vonatkozik a diszkrimináció tilalma. Több indítványozó éppen
azért nyújtott be alkotmányossági kifogást a Törvény ellen,
mert az a 70/I. § (2) bekezdés hatálya alá tartozó alanyi körön
belül egyazon homogén csoportba sorolta a jogállási törvények
alapján — alanyi jogon járó — nagyobb összegű juttatásban
részesülőket az ugyanilyen juttatásokban, de jó erkölcsbe
ütköző módon részesülőkkel. Az alapvető kérdés tehát az, hogy a
Törvény alanyi és tárgyi hatálya a 70/I. § (2) bekezdésén
túlmenően megfelel-e a 70/A. § (1) bekezdésének is, avagy
beleütközik.
A jogi normákat a jogalkotótól elvárható gondossággal,
körültekintéssel és felelősséggel kell megalkotni. A
normaalkotás különösen fontos, előre eldöntendő kérdése az
általánosítás (absztrakció) szintjének meghatározása, az
ugyanis alapvetően meghatározza mind a norma tárgyi hatályát
(azaz a szabályozni kívánt emberi magatartások körét), mind a
személyi hatályát (az érintett alanyi kört). Minden szabály
létrehoz magatartási osztályokat és emberi csoportokat, így
mindig fontos kérdés, mi volt az osztályozás, a csoportképzés
ismérve, s a jogalkotó megfelelően húzta-e meg a csoport
határvonalait. Ehhez fontos szempont a szabályozás minden
csoporttaggal szembeni azonos célja és a cél igazolhatósága. A
jogalkotónak úgy kell meghatároznia a szabály alkalmazási körét
(személyi és tárgyi hatályát), hogy az igazodjon a szabály
céljához és igazolásához. (Részletesen ld. Az Alkotmány
kommentárja, II. kötet, 2532. old., Szerk.: Jakab András;
Századvég Kiadó, Budapest, 2009.) Jelen esetben tehát
meghatározott jövedelmek jó erkölcsbe ütköző módon való
juttatásáról és az ilyen juttatásban részesülő jogalanyok
köréről kellett volna, hogy a Törvény rendelkezzen.
Az Alkotmánybíróság gyakorlata szerint egy jogszabály azáltal
is megvalósíthat diszkriminációt és teremthet alkotmányellenes
helyzetet, hogy különböző helyzetben lévőket kezel azonos
módon. A megkülönböztetés indokolatlan hiánya az alkotmányos
egyenlőség sérelméhez vezet [lásd pl. 1/1995. (II. 8.) AB
határozat, ABH 1995, 31.; 42/2007. (VI. 20.) AB határozat, ABH
2007, 564.]. Álláspontom az, hogy a támadott Törvény esetében
éppen ez történt: a jogalkotó a szabályozás céljához és tárgyi
hatályához viszonyítva az alanyi/személyi hatály tekintetében,
a 98%-os különadó megfizetésére kötelezettek csoportján belül
elmulasztotta a megfelelő differenciálást. Az érintettek között
ugyanis — ahogyan erre a határozat indokolása is utal — olyanok
is vannak, akik valamely törvényi előírás alapján, alanyi jogon
járó juttatásban részesültek, és sem a jogosultságot megalapozó
jogviszony kezdete előtt, sem annak fennállása alatt vagy
megszűnése után semmilyen — különösen jó erkölcsbe ütköző —
ráhatásuk nem volt arra, hogy milyen összeget kaptak. Az ilyen
juttatások egyáltalán nem minősíthetők jó erkölcsbe ütközőnek
(pl. több évtizedes pedagógusi pálya lezárása esetén). A
jogalkotó azonban az (adó)alanyi kör meghatározása során ezt
nem vette figyelembe, ezáltal a Törvény — és az abban írt
(vissza)fizetési kötelezettség — nem csak azokra az esetekre
vonatkozik, amelyek valóban sértik a társadalom igazságérzetét
[az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése szerinti jó erkölcsöt]. A
Törvény a különböző helyzetű érintettek között — azáltal, hogy
a köztük lévő lényeges különbözőségeket figyelmen kívül hagyta
— hibásan képezett homogén csoportot, morálisan nem igazolható
módon állapított meg azonosságot. A differenciálatlan
jogalkotói csoportképzés miatt a Törvény számos érintettet —
még ha akaratlanul is — erkölcstelennek bélyegez, ami sérti
emberi méltóságukat [Alkotmány 54. § (1) bek.], valamint
jóhírnevüket is [Alkotmány 59. § (1) bek.].
Mindezek együttesen hátrányos megkülönböztetést, azaz
diszkriminációt eredményeznek.
Megjegyzem még: a Törvénnyel kapcsolatban felvethető annak
nem megfelelő illeszkedése a jogrendszerbe, ami a
jogállamiságot és a jogbiztonságot érintő további probléma is.
Ha ugyanis egy szerződés (az annak alapján járó juttatás)
jóerkölcsbe ütközik [pl. kifejezetten a nemzetgazdaság
megkárosítására, illetéktelen előny szerzésére irányul, azaz
joggal való visszaélést valósít meg, vagy nyilvánvalóan a
jóerkölcsbe ütközik (Vö. Ptk. 5. § (1)-(2) bekezdés és 200. §
(2) bekezdés)], akkor az a szerződés semmis. A semmis szerződés
érvénytelenségére határidő nélkül bárki hivatkozhat,
megállapítása esetén a szerződéskötés előtt fennállott
helyzetet kell visszaállítani [Ptk. 234. § (1) és 237. § (1)
bek.]. Az in integrum restitutio 100%-os visszatérítést jelent,
a visszatérített érték azonban nem jövedelem, azt nem lehet
adóztatni. Ugyanakkor magánjogi szempontból a jóerkölcsbe
ütköző juttatás 98%-ának elvonása sem tehetné erkölcsössé a
megmaradó 2%-ot.
Budapest, 2010. október 26.
Dr. Lenkovics Barnabás
alkotmánybíró
Dr. Stumpf István alkotmánybíró párhuzamos indokolása
Egyetértek a határozat rendelkező részével, ugyanakkor
részben nem értek egyet az indokolásban foglaltakkal.
Álláspontom szerint a törvényi rendelkezések megsemmisítését
nem az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésére, hanem a hátrányos
megkülönböztetés tilalmát kimondó 70/A. § (1) bekezdésére
kellett volna alapozni. Egyrészt azért, mert önmagában az
Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése alapján adó
alkotmányellenessége nem állapítható meg, másrészt, mert a
Törvény szerinti különadó kivetése a különadó alanyaira – nem
annak mértéke miatt, hanem az érintett adóalanyok hátrányos
megkülönböztetése folytán – a különadó mértékétől függetlenül
alkotmányellenes.
1. A többségi határozat indokolásának III. 5.3. pontja a
Törvény alkotmányellenességét az Alkotmány 70/I. § (2)
bekezdésére alapozza, amikor úgy fogalmaz, hogy „[a]
törvényalkotó túllépte alkotmányos felhatalmazását, ami az
Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésének, egyben 2. § (1)
bekezdésének sérelméhez vezetett.” Véleményem szerint
ugyanakkor önmagában az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése
alapján, a 70/I. § (1) bekezdésének vizsgálata nélkül adó
alkotmányellenessége nem állapítható meg, mivel az előbbi
speciális rendelkezés az utóbbihoz képest.
1.1. Az Alkotmány 70/I. § (1) bekezdése a közteherviselés
általános alkotmányos követelményeként az „arányosság” mércéjét
tartalmazza. Az Alkotmánybíróság a 44/1997. (IX. 19.) AB
határozatban a következők szerint foglalta össze az adózás
arányosságával kapcsolatos gyakorlatát: az Alkotmány a
közterhekhez való hozzájárulás tekintetében csak azt a
követelményt támasztja a jogalkotóval szemben, hogy az adott
fizetési kötelezettség feleljen meg az alanyi kötelezettek
jövedelmi és vagyoni viszonyainak, vagyis álljon azokkal
arányban (1558/B/1991. AB határozat, ABH 1992, 506-507.). A
jogalkotó tehát széles keretek között mérlegelhet a
köztehermérték megállapításakor, szabadsága igen nagy abban a
kérdésben is, hogy a közteherviselési kötelezettség
kiindulópontjaként milyen gazdasági forrást választ ki, és
ennek alapján mit jelöl ki a közteher tárgyának (620/B/1992. AB
határozat, ABH 1994, 539, 541.). Az Alkotmány tehát nem azt
határozza meg, hogy jövedelmet és vagyont kell, illetve lehet
közteherviselési kötelezettség alapjává tenni, hanem azt írja
elő, hogy a közterhek viselésének a jövedelmi és vagyoni
viszonyokhoz igazodóan, arányosan kell megtörténnie
(448/B/1994. AB határozat, ABH 1994, 724, 726.).
1.2. A törvényhozót tehát széles mérlegelési jog illeti meg
az adózásra vonatkozó szabályozáskor. Az adó-megállapítási
jognak azonban nyilvánvaló korlátját képezik az Alkotmány
rendelkezései, ezek között a 70/I. § (1) bekezdése, amely
kizárja az aránytalan adóztatás lehetőségét. Az Alkotmány 70/I.
§ (1) bekezdéséhez képest az arányosság tekintetében speciális
szabályt tartalmaz az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése,
amennyiben az egyébként arányosnak minősülő adóhoz képest
„külön mértékű kötelezettség” megállapítását teszi lehetővé
meghatározott feltételek fennállása esetén (ha a jövedelmet jó
erkölcsbe ütköző módon juttatták és a juttatás közterhek
viselésére szolgáló forrásokból vagy az állami vagyonnal
gazdálkodó, illetve az állam többségi tulajdonában vagy
irányítása alatt álló szervezetek részéről történt). Az
Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése tehát a törvényhozónak az
Alkotmány 70/I. § (1) bekezdése alapján fennálló adóztatási
lehetőségét semmiben nem korlátozza, hanem meghatározott
feltételek fennállása esetén tovább bővíti. Ha az Alkotmány
70/I. § (2) bekezdésében meghatározott feltételek egy adó
vonatkozásában nem állnak fenn, az önmagában csak annyit
jelent, hogy az egyébként arányosnak minősülő adóhoz képest
„külön mértékű kötelezettség” megállapítására nincs lehetőség,
de nem eredményezi szükségszerűen az adott adó
alkotmányellenességét – ilyen esetben azt az Alkotmány 70/I. §
(1) bekezdésének általános „arányossági” mércéje (az Alkotmány
egyéb rendelkezései) alapján kell megítélni.
1.3. A többségi határozat indokolása a III. 5. pontjában
kijelenti, hogy „[a] Törvény hatálybalépését követően
kifizetett juttatásokat (pl. végkielégítés) illetően a
különadót […] nem egyedül az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése
alapján kell vizsgálni. Figyelembe kell venni, hogy a Törvény
hatálybalépését követően kifizetett juttatásokat illetően a
törvényhozó meghatározhatja – az 70/I. § (2) bekezdésétől
függetlenül – az egyes kifizetések feltételeit.” Az előbbi
megállapítás ellenére a többségi határozat indokolása – miután
kimondta, hogy „itt nem alkalmazható a »külön mértékre«
vonatkozó alkotmányi felhatalmazás”, elmulasztotta
kiterjeszteni a vizsgálatot arra, hogy a különadó megfelel-e az
Alkotmány 70/I. § (1) bekezdése általános „arányossági”
mércéjének, illetve az Alkotmány egyéb rendelkezéseinek. Ezek
hiányában – önmagában a 70/I. § (2) bekezdése alapján –
véleményem szerint az alkotmányellenesség megállapítása nem
volt megalapozott.
2. A Törvény 9. § (1) bekezdése által meghatározott körű
magánszemélyek (a továbbiakban: közpénzből foglalkoztatott
személyek) és a versenyszférában foglalkoztatott személyek a
tartós foglalkoztatási jogviszony keretében foglalkoztatott
személyek csoportján belül az adójogi szabályozás szempontjából
homogén csoportot alkotnak. A Törvény szerinti különadó a
homogén csoporton belüli előbbi két csoport közötti hátrányos
megkülönböztetést eredményez. A Törvény szerinti különadó
bevezetése – az Alkotmány, illetve a Törvény szerinti
kötelezettség tárgyát képező jövedelem kétségbevonhatatlan
azonosságának hiányában – nem alapozható meggyőző módon az
Alkotmány 70/I. § (2) bekezdésére, és a homogén csoporton
belüli adójogi eltérésnek más kellő alkotmányos indoka sincs.
2.1. Megítélésem szerint a különadóra vonatkozó
rendelkezésekkel érintett közpénzből foglalkoztatott személyek
és a versenyszférában foglalkoztatott személyek az adójogi
szabályozás szempontjából homogén csoportot alkotnak,
amennyiben tartós foglalkoztatási jogviszonynak az alanyai,
jövedelmüket hasonló feltételekkel végzett tevékenységgel,
hasonló típusú jövedelem-elemek révén szerzik (a
foglalkoztatási jogviszony megszűnésének esetére is hasonló
típusú juttatásokban részesülnek – végkielégítés, felmentési
időre szóló illetmény vagy fizetés, stb.).
2.2. A Törvény 9. § (2) bekezdése által meghatározott, a
jogviszony megszűnéséhez kapcsolódó egyes bevételeknek a
Törvény szerinti különadóval sújtása a közpénzből
foglalkoztatott személyek és a versenyszférában foglalkoztatott
személyek közötti hátrányos megkülönböztetést eredményez, mivel
ugyanolyan típusú és nagyságú jövedelmekre az egyik csoport 98
százalékos mértékű különadót köteles fizetni, míg a másik
csoport az – a jóval kisebb jövedelem-elvonással járó –
általános személyi jövedelemadó-szabályok szerint adózik.
2.3. Az Alkotmánybíróság kialakult gyakorlata szerint az
Alkotmány 70/A. §-ában foglalt általános jogegyenlőségi
követelmény arra vonatkozik, hogy az állam, mint közhatalom a
jogok és kötelezettségek elosztása során köteles egyenlőkként –
egyenlő méltóságú személyként – kezelni a jogalanyokat, a
jogalkotás során a jogalkotónak mindegyikük szempontjait azonos
körültekintéssel, elfogulatlansággal és méltányossággal kell
irtékelnie. [pl. 9/1990. (IV. 25.) AB határozat, ABH 1990, 46,
48.; 21/1990. (X. 4.) AB határozat, ABH 1990, 73, 77-78.;
61/1992. (XI. 20.) AB határozat, ABH 1992, 280, 281-282.;
35/1994. (VI. 24.) AB határozat, ABH 1994, 197, 203-204.;
30/1997. (IV. 29.) AB határozat, ABH 1997, 130, 138-140.;
39/1999. (XII. 21.) AB határozat, ABH 1999, 325, 342-344.] A
megkülönböztetésnek azonos csoportra nézve kell fennállnia. Az
azonos csoporton, adott szabályozási koncepción belüli eltérő
szabályozás akkor nem alkotmányellenes, ha az eltérésnek kellő
alkotmányos indoka van. [21/1990. (X. 4.) AB határozat, ABH
1990, 77-78.] Az Alkotmánybíróság állandó gyakorlata szerint az
azonos helyzetben lévők között nem alapjogok tekintetében tett
megkülönböztetés csak akkor tekinthető alkotmányellenesnek, ha
nincs ésszerű indoka, tehát önkényes. [16/1991. (V. 20.) AB
határozat, ABH 1991, 62.; 61/1992. (XI. 20.) AB határozat, ABH
1992, 280-282.]
2.4. A közpénzből foglalkoztatott személyek eltérő
(hátrányos) kezelése (azaz velük szemben különadó-kötelezettség
előírása) nem indokolható az Alkotmány 70/I. § (2)
bekezdésével. Az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése alapján ugyan
a közpénzből foglalkoztatott személyek tekintetében külön
mértékű kötelezettség megállapítására lehetőség van, de
kizárólag a „jó erkölcsbe ütköző módon juttatott” jövedelmek
esetén; a Törvény szerinti különadó pedig nem, vagy legalábbis
potenciálisan nem csak ilyen jövedelmekre vonatkozik.
Egyetértek a többségi határozat indokolásának III. 4.2.
pontjában foglaltakkal, miszerint „[a] Törvény nem különböztet
a juttatások jogalapja szerint (törvény vagy megállapodás
alapján juttatott bevétel) és aszerint sem, hogy az egyes
jövedelemtípusokat keletkeztető tényállásokat illetően hol
befolyásolható a juttatás mértéke az állami forrásból
gazdálkodó szervezet és munkavállalója által [...], és hol
egyáltalán nem”. Egyetértek továbbá azzal a megállapítással,
hogy „csak az érintettek által befolyásolható tényállásoknál
merülhet fel az, hogy a jövedelmet »jóerkölcsbe ütköző módon«
juttatták”, ezért „nem minősíthető jóerkölcsbe ütközőnek
pusztán a mértéke alapján a törvényben biztosított, alanyi
jogon járó, törvényben meghatározott mértékű jövedelem”. Erre
figyelemmel megállapítható, hogy bár egyedi esetekben lehetnek
olyan jövedelmek a különadóval érintett jövedelmek között,
amelyeket „jó erkölcsbe ütköző módon” juttattak, a különadóra
vonatkozó szabályok hatálya alá tartozó jövedelmek
összességében nem minősíthetőek jó erkölcsbe ütköző módon
juttatottnak, ezért a 2010. évi XC. törvény különadóra
vonatkozó szabályaira általánosságban nem alkalmazható az
Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése mint az általános
közteherviselési szabályokhoz képest külön mértékű
kötelezettség megállapítását lehetővé tevő kivétel. Ez azt
jelenti, hogy a Törvény különadóra vonatkozó rendelkezései
által eredményezett hátrányos megkülönböztetéssel
összefüggésben az Alkotmány 70/I. § (2) bekezdése nem
hivatkozható a megkülönböztetés alkotmányos indokaként.
2.5. A tartós foglalkoztatási jogviszony keretében
foglalkoztatott személyek homogén csoportján belüli, a Törvény
szerinti adójogi eltérésnek a 2.4 pontban leírtakon kívül sincs
más kellő alkotmányos indoka. A különadó alkalmazásának oka a
Törvény indokolása szerint a társadalom igazságérzetének
vélelmezett sérelme, tehát azt a jogalkotó kvázi szankcióként
alkalmazza a közpénzből foglalkoztatott személyekkel szemben, a
különadó kivetésével összefüggésben egyéb gazdaság- vagy
szociálpolitikai cél nem állapítható meg. A költségvetési
forrásokkal, állami vagyonnal történő takarékosabb gazdálkodás
elméletileg akár megalapozhatná azt, hogy a közpénzből
foglalkoztatott személyek eltérő (csekélyebb) juttatásokban
részesüljenek felmentés (felmondás) idején, de ez nem
adópolitikai szabályozási kérdés, hanem az érintett
jogviszonyokat szabályozó törvények (például Kjt., Ktv., stb.)
adott jogintézményeire (például végkielégítés) vonatkozó
részletes szabályainak meghatározásával függ össze. Ahogy a
többségi határozat indokolásának III. 5.1. pontja is megjegyzi,
„[a] törvényhozó a jogállási törvényekben a jogviszony
megszűnésével összefüggésben biztosított végkielégítést, a
felmentési idő tartamát, a munkavégzési kötelezettség alól
mentesítés kötelezettségét nem változtatta meg. Nem korlátozta
sem jogalapját, sem összegszerűségét illetően a végkielégítés
mértékét vagy a felmentési időre kifizetendő munkabért, nem
rendelkezett a korábbi években esedékessé vált szabadság
megváltásának a korlátozásáról sem.” Ezeknek a
jogintézményeknek az érintetlenül hagyása mellett a
költségvetési forrásokkal, állami vagyonnal történő
takarékosabb gazdálkodás a Törvény szerinti különadó esetében
nem tekinthető ésszerű adójogi szabályozási indoknak.
2.6. Mindezek alapján az az álláspontom, hogy a közpénzből
foglalkoztatott személyeknek – a versenyszférában
foglalkoztatott személyekhez képest – eltérő kezelése a
különadó szempontjából önkényes hátrányos megkülönböztetést
jelent, ezért alkotmányellenes.
Budapest, 2010. október 26.
Dr. Stumpf István
alkotmánybíró
. |